ATF 48 I 330

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:

1. — Unhaltbar ist der erste Standpunkt des Beschwerdeführers, der Staatsrat des Kantons Wallis habe im angefochtenen Entscheide den Art. 5 des Steuerdekretes vom 15. Januar 1921 unrichtig ausgelegt und angewendet: Der erste Satz des Artikels, der das Prinzip der Versteuerung des Reinvermögens aufstellt, müsse dominieren und vor ihm könne der zweite Satz, soweit er Ausnahmen vom Schuldenabzug vorsehe und damit jenem Prinzipe widerspreche, nicht bestehen. In Wirklichkeit ist die einzig mögliche Auslegung die, dass die Geltung des zuerst ausgesprochenen Grundsatzes durch die nachherige Regelung des Schuldenabzuges im zweiten Satze eingeschränkt werden will; denn es geht unmöglich an, den diese Regelung enthaltenden Textteil einfach als unwesentlich bei Seite zu lassen. Zu dieser Auslegung einer nur unvollständigen Anwendbarkeit des Prinzips nötigt der ganze Wortlaut des Artikels und sie wird zudem bekräftigt durch den Werdegang der Bestimmung, wie dies der Staatsrat zutreffend dargetan hat (oben E. der Fakta).

2. — Anderseits lässt sich der Auffassung des Staatsrates nicht beipflichten, der Beschwerdeführer habe — ATF 48 I 330, p. 338 — den Entscheid vom 10. Februar 1922 nur mittelbar, im Zusammenhang mit der Frage seiner Auslegung, und damit nicht gültig als verfassungswidrig angefochten. Der Beschwerdeführer erklärt ausdrücklich, dass er gestützt auf die Art. 4 u. 46 Abs. 2 BV seine Beschwerde erhebe, und deren Begründung lautet auch in dem Sinne, dass diese Verfassungsbestimmungen, sowie der dem Art. 4 BV entsprechende Art. 3 KV, durch den Art. 5 des Dekretes verletzt würden. Allerdings ficht er den Art. 5 nicht als solchen, mit dem Begehren, ihn aufzuheben, •. als verfassungswidrig an (wofür in der Tat die Beschwerdefrist schon längst abgelaufen wäre), sondern er wendet sich nur dagegen, dass der Artikel durch den angefochtenen Entscheid auf ihn angewendet worden ist, und verlangt lediglich die Aufhebung des Entscheides und als Folge davon die Zulassung des von den kantonalen Instanzen auf Grund des Art. 5 verweigerten Schuldenabzuges. In diesem Sinne aber hat er seine Eingabe an das Bundesgericht als staatsrechtliche Beschwerde gültig begründet.

3. — In der Sache selbst ist davon auszugehen, dass der Art. 5 des Dekretes, auf den der Staatsrat die streitigen Steueransprüche stützt, eine Personal- (Subjekt-) und keine Objektsteuer einführt. Gegenstand der Besteuerung bildet im Grundsatze das gesamte Vermögen des Steuerpflichtigen und zwar das Rein vermögen (der nach Abzug der Passiven von den Aktiven verbleibende Vermögenswert). Der Wortlaut des ersten Teiles der Bestimmung («das gesamte Reinvermögen», (I «la fortune nette globale») stellt das ausser Zweifel. Anderseits erfährt der aufgestellte Grundsatz bei seiner nähern Ausführung nach zwei Richtungen Einschränkungen: Was die Universalität der zur Steuer herangezogenen Vermögens-Objekte anlangt, so ergibt sich aus den Ausführungen des Staatsrates (oben E. der Fakta), dass der Art. 5 in Verbindung mit den noch weiter geltenden Vorschriften des Art. 14 des Finanzgesetzes vom 10. November 1903 und der Art. 1 u. 3 des Gesetzes — ATF 48 I 330, p. 339 — über die Kontrolle der Mobiliarsteuer vom 19. Mai 1899 ausgelegt werden muss und daher gegenüber seinem Wortlaut enger aufzufassen ist, dahin nämlich, dass die Besteuerung nicht auch das Mobiliarvermögen im engern Sinne, die beweglichen körperlichen Sachgüter im Gegensatz zu den Forderungen und sonstigen Kapitalien, erfasst. Am Charakter der Steuer aber als einer Subjektsteuer und sogar an ihrer grundsätzlich universellen Natur vermag das nichts zu ändern und sie nicht aus einer Subjekt- zu einer Objektsteuer zu machen. Der Staatsrat selbst hebt denn auch bei der Erörterung des Art. 5 als Haupteigenschaft der darin aufgestellten Steuer hervor, dass sie eine «das Gesamtvermögen des Steuerpflichtigen zusammenfassende» Steuer sei. Was sodann anderseits ihren Charakter als Reinvermögenssteuer anbetrifft, so führt der Art. 5 eine wesentliche Einschränkung im Sinne der Annäherung an eine Besteuerung des Bruttovermögens (AS 40 I S. 68) ein. indem er den für die Besteuerung des Reinvermögens erforderlichen Schuldenabzug nicht allgemein zulässt, sondern ihn einer Kategorie von Steuerpflichtigen versagt, jenen, deren Gläubiger ausser Kantons wohnen. Keine Einschränkung, sondern eine Bestätigung des Grundsatzes der Reinvermögensbesteuerung bedeutet dagegen die — hier nur in einem Nebenpunkt (unter Erwägung 6) in Betracht kommende — Vorschrift des Art. 5, wonach der Steuerpflichtige die Schuld abziehen kann, von deren Besteuerung sein Gläubiger auf Grund von Art. 55 des Finanzgesetzes, also auf Grund einer ihm Kraft Spezialgesetzes zustehenden Steuerbefreiung, enthoben ist. Damit wird ausgesprochen, dass die Befreiung des Gläubigers von der Steuerpflicht nicht etwa die Bedeutung einer Überwälzung dieser Pflicht auf den Schuldner haben solle, in der Weise, dass der letztere infolge einer Verweigerung des Abzuges der steuerfreien Schuld seinerseits eine grössere Steuerlast tragen müsste.

4. — Der Beschwerdeführer gehört nun zu den Steuerpflichtigen, — ATF 48 I 330, p. 340 — die Schuldner auswärtiger (Hypothekar-) Gläubiger sind und denen gegenüber allein der Art. 5 eine Ausnahme von der Gestattung des Schuldenabzuges -macht. Es fragt sich, ob er diese Ausnahmebehandlung der erwähnten Kategorie von Steuerpflichtigen mit Recht als verfassungswidrig rüge.

Nun befindet sie sich zunächst jedenfalls in Widerspruch zu dem der Reinvermögensbesteuerung zu Grunde liegenden Gedanken, dass die zu Besteuernden nach dem Masstabe ihrer Leistungsfähigkeit zu belasten seien. Dieser Gedanke wird durch die Verweigerung des Schuldenabzuges aufgegeben. Eine solche Abweichung vom Grundgedanken der durch den Art. 5 eingeführten allgemeinen Steuer bildet aber für den davon Betroffenen eine Ungleichheit der Behandlung, die als unbillig empfunden werden muss; es widerstrebt dem Gerechtigkeitsgefühl, wenn bei einer Auferlegung öffentlicher Lasten, bei der als allgemeiner Masstab die Tragfähigkeit der zu Belastenden erklärt wird, dieser Masstab gegenüber einzelnen Beteiligten trotzdem nicht zur Anwendung kommt und sie im Verhältnis zu allen andern Beteiligten schwerer belastet werden. Zur Rechtfertigung beruft sich der Staatsrat freilich darauf, dass das Gesetz damit lediglich alle unter die kantonale Steuerhoheit fallenden Vermögenswerte erfassen wolle, da sie und deren Träger in der einen oder andern Weise auch die Polizei- und Wohlfahrtseinrichtungen des Staates in Anspruch nähmen. Aber diese Behauptung sowohl als die ihr gegebene Begründung können nicht als stichhaltig gelten: Der Art. 5 will in Wirklichkeit die Forderungen auswärtiger Gläubiger, die Chirographarforderungen und auch die Hypothekarforderungen als solche (im Unterschiede vom Grundpfand), nicht als Steuerobjekte erfassen und er kann es auch nicht, wie unten in Erwägung 5 noch auszuführen ist. Nach der von ihm getroffenen Regelung soll vielmehr der Betrag, der als Steuer nicht — ATF 48 I 330, p. 341 — erhältlich ist, weil das Vermögenssubjekt und -objekt, der Forderungsgläubiger und die Forderung, ausserhalb der kantonalen Steuerhoheit sind, von dem ihr unterliegenden Forderungsschuldner ersetzt werden, obwohl für ihn das Steuerobjekt kein Aktivum sondern ein Passivum bildet. Den Ersatz für den unerhältlichen Betrag holt sich der besteuernde Staat bei der Chirographarforderung aus dem schuldnerischen Vermögen im allgemeinen und bei der Hypothekarforderung in erster Linie aus dem Grundpfande heraus, in der Weise, dass er den Schuldenabzug verweigert und damit das Vermögen des Schuldners, verglichen mit dem der andern Steuerpflichtigen, stärker als bei Anwendung des Masstabes der Leistungsfähigkeit, mit der Steuer belastet. Allerdings nimmt der so besteuerte Schuldner mit seinem ganzen Vermögen und im besondern auch mit dem hypothekbelasteten Grundstück an den staatlichen Schutz- und Wohlfahrtseinrichtungen teil; aber das gleiche gilt auch für die Schuldner, deren Gläubiger im Kanton wohnen, und doch wird ihnen nicht zugemutet, an Stelle ihrer Gläubiger in Form einer Erhöhung des versteuerbaren Gesamtvermögensbetrages zu bezahlen. Und endlich hält auch die Einwendung nicht Stand, der Staat müsse, da sich sein Besteuerungsrecht nicht auf die Forderungen auswärtiger Gläubiger erstrecke, es entsprechend mehr auf das für sie haftende Vermögen der Schuldner ausdehnen können. Er bewirkt die volle Besteuerung bei den Forderungen der innerkantonalen Gläubiger auf dem Wege, dass er die Forderungen selbst besteuert und für den ihnen entsprechenden Betrag das schuldnerische Vermögen und bei Hypothekarforderungen im besondern das Grundpfand steuerfrei lässt. Diese Steuerfreiheit aber muss er auch den Schuldnern auswärts wohnender Gläubiger gewähren, will er sie den andern Schuldnern gleichstellen und sie nicht dafür, dass diese Gläubiger seiner Besteuerung nicht erreichbar sind, aufkommen — ATF 48 I 330, p. 342 — lassen, indem er die Steuerpflicht durch Verweigerung des Schuldenabzuges auf sie überwälzt.

Hiernach erfährt also der Beschwerdeführer in seiner • Eigenschaft als Schuldner eines ausserkantonalen Hypothekgläubigers und Eigentümer des Grundpfandes durch den Art. 5 eine ungleiche Behandlung, und sie ist um so stossender, wenn, wie wohl der Fall, seine Hypothekschuld schon vor dem Inkrafttreten des Art. 5 begründet wurde und er sich also unabhängig von seinem Willen in der tatsächlichen Lage befindet, an die der Art. 5 die steuerrechtliche Mehrbelastung anknüpft.

Ob alle Voraussetzungen vorliegen, um die ungleiche Behandlung einzig auf Grund des Art. 4 BV (bezw. des entsprechenden Art. 3 KV) als verfassungswidrig bezeichnen zu müssen und ob sich also der angefochtene Entscheid schon vom innerkantonalen Gesichtspunkte aus betrachtet, unabhängig von den zwischenkantonalen Beziehungen steuerrechtlicher Natur, nicht aufrecht erhalten lasse, mag dahingestellt bleiben. Jedenfalls erweist er sich, wie die spätern Ausführungen dartun, als verfassungswidrig, wenn man auch diese Rechtsbeziehungen mit in Betracht zieht, also den Art. 46 Abs. 2 BV der Beurteilung des Falles mit zu Grunde legt. Damit kann dann auch die nicht zur Entscheidung stehende Frage ausser Erörterung bleiben, wie es sich mit dem Abzuge von Forderungen im Auslande wohnender Gläubiger verhalte.

5. — Beurteilt man die Beschwerde vom angegebenen Gesichtspunkte aus, so ist massgebend der aus Art. 46 Abs. 2 BV sich ergebende steuerrechtliche Satz, dass Forderungen, mit Einschluss der grundpfändlich versicherten, zum beweglichen Vermögen zu rechnen und als solches da zu versteuern sind, wo der Gläubiger seinen Wohnsitz hat, und dass somit dem Kanton, wo der Schuldner wohnt oder das Grundpfand liegt, an der Forderung als Vermögensobjekt kein Besteuerungsrecht zusteht. An diesem Satze hat das Bundes- t — ATF 48 I 330, p. 343 — gericht, nachdem ihn schon die vorherige bundesrätliche Praxis (Entscheide vom 28. Oktober 1864 i. S. Paris und vom 18. Juli 1866 in Sachen Tavel) als Norm in Doppelbesteuerungssachen anerkannt hatte, von Anfang an festgehalten (s. z. B. EBG 4 S. 338 Erw. 2, S. 529; 5 S. 150;· G S. 348; 9 S. 16) und ihn auch noch in den letzten Jahren ausdrücklich bestätigt, so besonders in den Entscheiden i. S. Mühlemann, AS 41 S. 187 und i. S. Hautle 43 I S. 195/96. Der Staatsrat des Kantons Wallis zieht denn auch die Richtigkeit dieses Satzes nicht in Zweifel und bestreitet ferner nicht, dass er auch dem angefochtenen Art. 5 des Dekretes zu Grunde liegt, dass also zu dem «gesamten Reinvermögen» (dem fortune nette globale), das der Artikel der Besteuerung unterstellt, die Forderungen der in andern Kantonen wohnhaften Gläubiger nicht gehören und hinsichtlich dieser Forderungen die Steuerhoheit der Wohnsitzkantone gewahrt bleibt.

Aus der erwähnten bundesrechtlichen Kompetenznorm ergibt sich aber nicht allein, dass der ausserkantonale Gläubiger sich eine Besteuerung seiner Forderung im Wohnsitzkantone seines Schuldners nicht gefallen zu lassen braucht. Vielmehr will sie auch den innerkantonalen Schuldner vor einer ihrem Sinne und Zwecke widersprechenden Mehrbelastung bei der Vermögensbesteuerung und einer darin liegenden ungleichen Behandlung im Verhältnisse zu den andern Steuerpflichtigen schützen: Wenn sie den ausserkantonalen Gläubiger vor Doppelbesteuerung bewahrt, so soll das nicht auf Kosten des innerkantonalen Schuldners geschehen. Dessen Wohnsitzkanton genügt den Anforderungen des Art. 46 BV nicht schon damit, dass er vom ausserkantonalen Gläubiger keine Steuer beansprucht und so vor der Steuerhoheit seines Wohnsitzkantones zurücktritt. Er darf auch nicht, um sich für den ihm daraus entstehenden Steuerausfall zu decken, sich an den seiner Steuerhoheit unterstehenden Schuldner — ATF 48 I 330, p. 344 — halten und ihm eine Mehrsteuer in der Weise auferlegen, dass er bei der Vermögensbesteuerung ihm gegenüber das System des Schuldenabzuges nicht mehr, wie gegenüber den andern Steuerpflichtigen, durchfährt, sondern ihm den Abzug seiner Schuld an den ausserkantonalen Gläubiger verweigert. Wenn nicht rechtlich, so doch dem wirtschaftlichen Erfolge nach, kommt das grundsätzlich, und wohl auch mehr oder weniger der Höhe des auferlegten Mehrbetrages nach, auf das nämliche hinaus, wie wenn er die Forderung selbst in der Person des Schuldners als für den Steuerbetrag haftbaren Dritten besteuern würde (s. unten im folgenden Absatz). Eine solche Mehrbelastung des Schuldners aus dem Grunde, weil sein Gläubiger als Steuersubjekt rechtlich und meistens auch tatsächlich nicht fassbar ist, verträgt sich mit dem Art. 46 nicht. Liegt nun nach dem oben Gesagten (Erw. 4) schon unabhängig von dieser Verfassungsbestimmung darin, dass dem Schuldner ausserkantonaler Forderungen im Gegensatz zu allen andern Schuldnern der Schuldenabzug versagt wird, eine stossende Ungleichheit, so erweist sich diese zugleich als Verletzung einer bundesrechtlichen Norm in Doppelbesteuerungssachen, und damit ist für den betroffenen Schuldner in interkantonaler Beziehung ein verfassungsmässiges Recht auf Gleichbehandlung mit den andern vermögenssteuerpflichtigen Schuldnern gegeben. Im vorliegenden Falle äussert sich dieses Recht, nachdem der Art. 5 des Dekretes mangels Anfechtung als solcher in Kraft erwachsen ist, als Anspruch auf Aufhebung des Steuerentscheides, den der Staatsrat gegenüber dem Beschwerdeführer auf Grund des Art. 5 ausgefällt hat. Die Beschwerde ist hiernach aus Art. 46 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 4 BV gutzuheissen.

Die vorliegende Lösung der Streitfrage bildet nur eine notwendige Folgerung aus dem erwähnten bundesrechtlichen Satze, der für die Forderungen, bei denen — ATF 48 I 330, p. 345 — Gläubiger und Schuldner in verschiedenen Kantonen wohnen, die Besteuerungskompetenz regelt. Sie steht aber auch in Übereinstimmung mit den bundesgerichtlichen Entscheidungen, die bereits in ähnlichen Fragen auf Grund jenes Satzes den Art. 46 Abs. 2 anzuwenden und seinem Inhalte nach zu entwickeln hatten. So hat das Bundesgericht schon im Urteile i. S. Bucher und Durrer vom 16. Mai 1878 (4 S. 338/39), ebenfalls auf die Beschwerde der beteiligten Hypothekarschuldner hin, ausgesprochen: es liege eine unzulässige Doppelbesteuerung, die einen Eingriff in die Souveränität des Wohnsitzkantons des Hypothekargläubigers in sich schliesse, vor, wenn bei der Vermögensbesteuerung der Hypothekarschuldner zur Versteuerung der auch vom Wohnsitzkanton des Gläubigers als Steuerobjekt beanspruchten Forderung verhalten werde. Und im Falle Hauser (AS 6 S. 348) hat es, wiederum zum Schutze des sich beschwerenden Grundpfandschuldners, erkannt: wegen des bundesrechtlichen Verbotes der Doppelbesteuerung dürfe sein Wohnsitzkanton die Steuer für die versicherte Forderung nicht von ihm als Grundeigentümer erheben, auch nicht, wenn er nach der kantonalen Steuergesetzgebung lediglich den Gläubiger in der Steuerentrichtung vertrete, die Steuer also nicht für sich bezahle und sie vom Hypothekarzinse abziehen dürfe. An dieser Rechtsprechung (der sich der Fall Stadlin, AS 4 S. 526, beifügen lässt), hat das Gericht noch vor kurzem im Entscheide i. S. Hautle (AS 43 S. 196) festgehalten Und erklärt: die auf die Hypothekarforderung entfallende Grundsteuerquote dürfe nicht vom Grundeigentümer (mit der kantonalrechtlich vorgesehenen Einräumung des Rechtes zum Abzuge vom Zins) erhoben werden; ansonst müsste er diesen Steuerbetrag, dessen Abwälzung sich der Grundpfandgläubiger von Bundeswegen nicht gefallen zu lassen brauche, an sich tragen und er würde dadurch infolge der interkantonalen Beziehung des Steuerfalles stärker belastet, — ATF 48 I 330, p. 346 — als ohne diese und als das kantonale Steuerrecht selbst es vorsehe.

Vor den bisheringe Ausführungen vermag auch die Berufung des Staatsrates auf den Bundesgerichtsentscheid in Sachen Commune de Vicques gegen Berne vom 8. Februar 1905 (AS 31 I S. 45 ff.) nicht Stand zu halten. Dieser Entscheid hat für den vorliegenden Fall insofern keine präjudizielle Bedeutung, als es sich damals darum handelte, die Grundsteuer, nicht, wie hier, die Vermögenssteuer, vom Hypothekarschuldner zu erheben und daher nicht, wie jetzt, der Grundsatz der Besteuerung nach der. Leistungsfähigkeit in Frage war. Im übrigen aber lässt sich zweifeln. ob angesichts der vorstehenden Ausführungen und der Entwicklung, die die bundesgerichtliche Rechtsprechung in Doppelbesteuerungssachen seither erfahren hat, auch in Ansehung der Grundsteuer als einer Objektsteuer der vom Bundesgericht im Falle Vicques und anderswo (AS 7 S. 205; 14 S. 153) vertretene Standpunkt noch haltbar sei, es gehe verfassungsmässig an, den Grundeigentümern den Schuldenabzug nur für Forderungen im Kantone wohnender Hypothekargläubiger zu gestatten. Ohne einer spätern endgültigen Beurteilung der Frage vorzugreifen, mag hier immerhin darauf hingewiesen werden, dass der Entscheid Vicques jenen bundesrechtlichen Satz, der das Besteuerungsrecht für die Hypothekarforderungen dem Wohnsitzkanton des Gläubigers zuspricht, ausser Erörterung lässt und dass er noch auf der alten Praxis beruht, die dem Kanton des gelegenen Grundstückes in Steuersachen unbeschränkte Souveränität zuerkannte. Die seitherige Rechtsprechung hat aber diese Souveränität zu Gunsten der Steuerhoheit des gläubigerischen Wohnsitzkantons wesentlich eingeschränkt und eine durch den Art. 46 Abs. '2 geforderte, den gerechten Ansprüchen aller Beteiligten besser Rechnung tragender Abgrenzung der Steuerhoheiten vorgenommen (39 I S. 347 ff., 577 ff.; 40 I S. 56 ff.; 41 I S. 420; 34 I S. 195 ff.). ' — ATF 48 I 330, p. 347 — Der Staatsrat des Kantons Wallis hebt endlich noch besonders hervor, dass die Zulassung des Schuldenabzuges für die Forderungen ausserkantonaler Gläubiger eine grosse Schmälerung der finanziellen Einnahmen des Kantons zur Folge haben müsse. Das Bundesgericht übersieht die Bedeutung dieses Umstandes nicht. Rechtlich kann er aber nicht als wesentlich ins Gewicht fallen, nachdem die Lösung der streitigen Rechtsfrage im oben erörterten Sinne sich als die einzige erweist, die dem Anspruche des Beschwerdeführers auf gerechte Beurteilung des Falles und der Forderung einer sachgemässen und folgerichtigen Durchführung der geltenden Rechtsgrundsätze in Doppelbesteuerungssachen genüge leistet. Nach den Angaben des Staatsrates selbst (oben E. der Fakta) hat übrigens sein Entwurf zum Dekrete den Schuldenabzug auch für die Forderungen auswärtiger Gläubiger gewährt und es dürfte so auch auf dieser, verfassungsmässig einzig geeigneten Grundlage sich eine die finanziellen Interessen des Kantons wahrende Regelung der Materie finden lassen. 6. — Was endlich das Begehren um Abzug der Wechselschuld gegenüber der Walliser Kantonalbank anbetrifft, so ist vorab die Einwendung des Staatsrates unbegründet, der Rekurrent habe sein Recht zur Beschwerde an das Bundesgericht verwirkt, weil er den Abzug dieser Schuld nicht schon in seiner Steuererklärung, ja nicht einmal vor der kantonalen Rekursinstanz verlangt habe. Trotz dessen ist der Staatsrat bei seiner Entscheidung auch auf dieses Begehren eingetreten und hat es materiell beurteilt. Seine Beurteilung muss daher ebenfalls zum Gegenstand der Beschwerde an das Bundesgericht gemacht werden können. Sie geht auf Abweisung des fraglichen Begehrens und zwar mit der Begründung, der Abzug sei nicht zuzulassen, weil die Kantonalbank für ihre Wechselforderungen keine Vermögenssteuer entrichte. Es mag dahingestellt bleiben, ob diese Begründung auf einer Anwendung und Auslegung des den Schuldenabzug — ATF 48 I 330, p. 348 — regelnden Art. 5 des Dekretes beruhe, die vor dem Art. 4 BV bestehen kann. Vor Bundesgericht erklärt nämlich der Staatsrat hinsichtlich dieses Streitpunktes iin weitern noch, es liege nicht im Sinne des Gesetzes, die laufenden Schulden Privater zum Abzuge zuzulassen, da anderseits auch ihre Guthaben auf laufender Rechnung der Steuer nicht unterworfen seien. Aus dem Wortlaute des Art. 5 lässt sich für diese Behandlung der laufenden Schulden und Guthaben allerdings nichts entnehmen; immerhin scheint die Entstehungsgeschichte des Artikels im gewissen Sinne dafür zu sprechen (siehe Voten Briand und Chastonay in der Grossratsitzung vom 15. Januar 1921, Amtl. Bulletin S. 92 und 93). Jedenfalls aber kann eine solche Anwendung und Durchführung des Artikels nicht als willkürlich gelten. Es lassen sich sachliche Gründe dafür anführen. Namentlich handelt es sich bei den laufenden Guthaben und Schulden vielfach um verhältnismässig unbedeutende Vermögensobjekte, deren Feststellung nach Bestand und Umfang das Steuerverfahren unverhältnismässig erschweren kann, so dass es sich rechtfertigen mag, sie ausserhalb dieses Verfahrens zu lassen, in der Annahme, Guthaben und Schulden werden sich bei den einzelnen Steuerpflichtigen im Durchschnitt mehr oder weniger ausgleichen. Bei den Wechselforderungen kommt noch dazu, dass ihnen nicht immer eine materielle Schuld als persönliches Passivum des Wechselverpflichteten zu Grunde liegt.