Tribunal administratif de première instance en matière fiscale GE, JTAPI/1001/2025

république et canton de genève

POUVOIR JUDICIAIRE A/3858/2023 ICC/IFD JTAPI/1001/2025

JUGEMENT DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE du 22 septembre 2025

dans la cause

Madame A______ et Monsieur B______, représentés par Me Kevin SIRMAN, avocat, avec élection de domicile

contre

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS

EN FAIT 1. Le présent litige concerne les impôts cantonaux et communaux (ICC) et l’impôt fédéral direct (IFD) de l’année fiscale 2020 de Madame A______ et Monsieur B______, nés respectivement les ______ et ______ 1948. 2. La contribuable est propriétaire des parcelles n os 1______ et 2______ de la commune de C______, situées en zone agricole, qui renferment dans leur sous-sol un gisement d’environ 400’000 m 3 de graves. 3. Dans leur déclaration fiscale 2020 du 15 octobre 2021, les contribuables ont indiqué que Monsieur exerçait la profession d’ingénieur, que Madame était retraitée et que leurs parcelles avaient généré des revenus (loyers encaissés) de CHF 700.- et des coûts (charges et frais d’entretien) de CHF 14’758.-. Ils ont produit diverses pièces, dont le compte de pertes et profits à fin décembre 2020 du « Projet C______ » dont il résulte que les charges s’étaient élevées à CHF 68’887.- (matériel et entretien CHF 5’920.- ; frais de gestion CHF 13’680.- ; frais d’étude CHF 11’069.- ; réserves CHF 38’218.-) et les produits à CHF 69’500.- (fermage D______ 700.- ; fermage E______ SA CHF 68’800.-), soit un bénéfice de CHF 613.-. À teneur des états financiers, les gains avaient été de CHF 570,70 en 2009, de CHF 535,80 en 2015 et de CHF 21’291,42 en 2018, tandis que les pertes s’étaient élevées à CHF 1’629,50 en 2008, CHF 10’206,91 en 2010, CHF 2’301,48 en 2011, CHF 20’768,54 en 2012, CHF 1’667,97 en 2013, CHF 1’901,45 en 2014, CHF 8’889,65 en 2016, CHF 682,18 en 2017, ainsi que CHF 10’377,58 en 2019. Pour 2020, les états financiers indiquaient un solde nul (ni bénéfice ni perte). 4. Le 6 juillet 2023, faisant suite à une demande de renseignements du 20 avril 2023 de l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) sollicitant, dans le cadre de l’année fiscale 2019, des informations sur les éléments comptables liés à l’exploitation des parcelles précitées et sur le statut d’une demande d’autorisation de construction y relative, les contribuables ont exposé que l’exploitation du sous-sol concédée en fermage à E______ SA avait été arrêtée en 2021 et que le résultat avait été largement inférieur aux prévisions (environ CHF 130’000.- de manque à gagner). De plus, l’autorisation de construire délivrée ne couvrait qu’un faible pourcentage du potentiel des graves, avec pour conséquence de priver le projet agro-écologique de son autofinancement. Ils devaient donc travailler à « retourner cette situation dans le cadre non encore négocié du remodelage prévu sur (la) parcelle n° 1______ ». Dès lors, ils devaient « retenir » le dépôt de leurs demandes d’autorisation pour économiser des moyens et tenir compte des avis compétents de personnes en nombre croissant qui s’exprimaient en faveur de leur objet. 5. Par bordereaux du 21 juillet 2023, l’AFC-GE a taxé les contribuables pour l’année fiscale 2020 sur des revenus de CHF 115’307.- au taux de CHF 113’689.- en ICC et de CHF 117’800.- au taux de CHF 117’100.- en IFD, ainsi que sur une fortune de CHF 214’509.- au taux de CHF 243’968.-. Selon l’avis de taxation, les loyers encaissés en relation avec les parcelles étaient de CHF 69’500.- et les charges et frais d’entretien de respectivement CHF 13’900.- en IFD et CHF 1’332.- en ICC. Sous la rubrique « remarques », des explications détaillaient comment ces chiffres avaient été établis. 6. Le 4 septembre 2023, les contribuables ont élevé réclamation à l’encontre de ces bordereaux, requérant le réexamen approfondi de leur taxation 2020 qui ne tenait aucunement compte des sommes investies annuellement dans leur projet de microferme écologique et expérimentale à C______. Ils ont proposé à l’AFC-GE de détailler, en cas de besoin, de façon plus approfondie leur situation. Ils se sont en outre référés à leur courrier du 6 juillet 2023, joint à leur réclamation. 7. Par décisions sur réclamation du 17 octobre 2013, l’AFC-GE a maintenu les taxations querellées. Le projet de microferme agro-écologique et expérimentale à C______ n’était pas motivé par la réalisation d’un gain puisqu’il ne poursuivait que des objectifs environnementaux et expérimentaux. Par ailleurs, par opposition à toute rationalité économique caractérisant une activité lucrative indépendante, les états financiers indiquaient des pertes récurrentes depuis 2008. Il convenait aussi de constater qu’aucune activité indépendante y relative n’avait été déclarée entre 2008 et 2020. Enfin, les versements de E______ SA réalisés en contrepartie de l’exploitation de la gravière sise sur la parcelle n° 2______ représentaient, au sens de la législation, un rendement de fortune immobilière imposable dans son intégralité et excluant toutes déductions de charges sans lien avec l’entretien, la remise en état ou l’administration du bien immobilier. Partant, c’était à bon droit que la déduction des frais engagés dans le cadre des activités susmentionnées avait été refusée. 8. Par acte du 20 novembre 2023, sous la plume de leur conseil, les contribuables ont interjeté recours contre ces décisions auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal). Ils ont conclu à leur annulation et à ce qu’il soit ordonné à l’AFC-GE de modifier leurs bordereaux ICC/IFD 2020 en considérant les revenus issus de l’activité liée à la microferme comme provenant d’une activité lucrative indépendante et en admettant en déduction du revenu les frais et charges afférents à ladite activité, le tout sous suite de frais et dépens. Avertis de l’existence d’un gisement de 401’000 m 3 de graves dans le sous-sol de leurs parcelles, ils en avaient concédé l’exploitation à E______ SA, mais le projet élaboré par cette dernière - dont la surface concernée était délimitée et décrite dans un projet de plan d’extraction qui en planifiait l’extraction de 2017 à 2024, pour restitution de la parcelle à l’agriculture conventionnelle dès 2028 - avait fait l’avis d’un préavis négatif du 5 octobre 2015. Soupçonnant un biais d’importance dans le traitement de leur dossier, dont il n’avait pas pu suivre l’avancement, un litige était né avec E______ SA dont la négligence leur avait causé un manque à gagner immédiat de plus de CHF 130’000.-. En fin de compte, le volume de graves exploité n’avait été que de 19’760 m 3 . Ainsi, moins d’un vingtième de la ressource des parcelles avait été valorisé jusqu’ici et dans l’hypothèse où le solde des quelques 381’240 m 3 se retrouverait gaspillé, leur préjudice serait de plus de 3 millions de francs suisses. À ce jour, une réévaluation indépendante portant sur les conditions économiques et environnementales d’une reprise de l’exploitation des parcelles était en cours, basée sur l’aggradation du projet de microferme au niveau de pilote à dimension expérimentale. Ce projet avait suscité l’intérêt d’importants acteurs, en particulier la haute école du paysage, d’ingénierie et d’architecture de Genève (ci-après : HEPIA) et du bureau de recherches géologiques et minières, un établissement public français. En juin 2017, l’HEPIA avait déjà établi un rapport faisant état du potentiel du projet et de ses opportunités tant écologiques qu’économiques. Si le début de l’exploitation de la microferme avait été en deçà de leurs attentes, ils aspiraient toujours à en tirer un fort avantage économique. À terme et eu égard au potentiel de leurs parcelles, ils envisageaient également de réaliser une production de champignons ainsi que de procéder à du stockage viticole. Par ailleurs, en parallèle du bail concédé à E______ SA, ils louaient un hectare d’une des parcelles à la coopérative D______, pour un loyer annuel de CHF 700.- en 2020. Dans le cadre de leur déclaration fiscale 2020, ils avaient expliqué que le sous-sol de la parcelle n° 2______ acquise en 2008 était entrée en exploitation en 2018 et une partie de la n° 1 cette année. Il n’y avait pas eu en 2020 de versement d’une avance de loyer destinée à couvrir les frais d’acquisition du revenu et des études engagées pour la réhabilitation du site. La moitié du prix d’acquisition des deux parcelles avait été comptée au titre de déduction sur la fortune commerciale investie. L’AFC-GE n’avait pas pris en considération les frais et charges afférents à la microferme tandis que l’ensemble des revenus liés à cette dernière avait été considéré dans leur revenu. Ce projet de microferme avait été initié dans une optique double : d’une part, en vue d’obtenir un complément de revenu en tirant avantage du potentiel des parcelles jusqu’alors pas exploitées, d’autre part, dans une optique de transition écologique. Ces deux aspects du projet étaient complémentaires. Ils tenaient une comptabilité précise, ce qui témoignait de la gestion rigoureuse de leur activité. De plus, des dépenses importantes et stratégiques avaient été engagées dans le cadre de l’exploitation du projet, notamment quant aux frais d’études et d’aménagement. Le fait que le démarrage de l’activité n’avait pas été aussi rapide qu’ambitionné ne saurait lui retirer son caractère lucratif, les perspectives d’amélioration étant réelles. En outre, certaines années avaient généré un bénéfice d’exploitation. Dès lors, l’activité ne pouvait être considérée comme durablement déficitaire ou représenter un défaut de volonté de gain. Enfin, la participation à la vie économique du canton était réalisée puisqu’ils permettaient à la coopérative D______ d’exploiter des plantations et qu’ils avaient offert une intéressante opportunité économique à E______ SA en lui concédant l’exploitation d’une partie des parcelles. En l’absence d’opposition d’un service de préavis à la demande d’autorisation de construire, son développement économique aurait été fortement accéléré et l’AFC-GE n’aurait eu aucun mal à le qualifier d’activité lucrative. En outre, leur projet de microferme avait un intérêt marqué de la part du monde scientifique, témoignage de sa crédibilité. Partant, c’était à tort que l’AFC-GE avait considéré que ce projet ne serait pas motivé par la réalisation d’un gain et qu’il ne poursuivrait que des objectifs environnementaux et expérimentaux. Les frais qu’ils avaient engagés en lien avec l’exploitation et le développement des parcelles, en vue d’en tirer un bénéfice tant économique que sociétal, et qui avaient été dûment comptabilisés devaient être déduits. Cette déductibilité devait être accordée indépendamment du résultat bénéficiaire ou déficitaire de l’activité, le critère prédominant étant l’effort d’acquisition du revenu, et non pas le résultat. Un important chargé de vingt-deux pièces a été produit. 9. Par décision du 8 février 2024 (DITAI/55/2024), le tribunal a suspendu la procédure d’entente entre les parties. 10. Dans sa réponse du 27 mars 2025, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. Le litige portait sur la réalisation d’un projet agro-écologique dont la viabilité et le caractère commercial n’avaient pas pu être démontrés. Le contribuable faisait état de sa profession d’ingénieurs tandis que la contribuable, à la retraite depuis 2010, exerçait auparavant une activité de bibliothécaire. Cette dernière était devenue propriétaire de la parcelle n° 1______ par succession, suite au décès de son père. À ce moment, cette parcelle se trouvait déjà dans le patrimoine privé du de cujus et était louée. À partir de 2007, un hectare de cette parcelle avait été loué aux D______, une autre partie à une personne à la retraite qui y cultivait un jardin familial et le reste du terrain était en prairie permanente depuis les années 1950 et régulièrement pâturé par des moutons. En 2009, la contribuable était devenue propriétaires de la parcelle n° 2______, acquise pour le prix de CHF 9’459.-, soit CHF 5,18 le m 2 . En 2015, la contribuable avait signé une convention avec E______ SA, qui exploitait une gravière sur des terrains contigus, pour lui permettre d’agrandir son exploitation de graves sur les parcelles n os 1______ et 2______, moyennant paiement d’une indemnité. Selon les pièces produites, des difficultés étaient survenues avec cette exploitation et celle-ci s’était arrêtée, avec pour effet de priver le projet de son autofinancement. À la lecture du rapport du 14 juin 2017 de l’HEPIA, il apparaissait que les contribuables n’étaient pas des exploitants agricoles, que les activités envisagées impliquaient de disposer d’infrastructures pour l’élevage, le stockage, la préparation, la vente et que de telles infrastructures étaient inexistantes à ce stade. Selon ce rapport, ces activités diversifiées rendaient nécessaire la présence continue d’une personne sur le site et donc d’une habitation, également inexistante à ce stade. Il notait, dans le chapitre consacré au cadre législatif relatif aux constructions en zone agricole, que « l’octroi d’autorisations de construire sembl[ait] difficile (...). Cette difficulté résid[ait] dans le fait de pouvoir prouver la nécessité objective des constructions souhaitées », ce qui serait possible pour la construction d’un local de stockage et de vente mais pas pour un poulailler ou un logement. La conclusion finale relevait que le projet comportait une difficulté liée à la taille du domaine, au cadre législatif et au prérequis nécessaire afin de construire en zone agricole. La structure juridique ne satisfaisait pas pleinement aux impératifs sociaux fixés et les paiements directs (qui ne pouvaient être versés qu’à des agriculteurs professionnels) étaient inadaptés aux petites structures et représentaient une somme dérisoire au vu des frais d’installations et comparés aux bénéfices engendrés par des fermes de ce type. L’ensemble de ces éléments ne permettait pas de considérer que le projet agro-écologique que les contribuables s’efforçaient de réaliser depuis 2008 puisse être considéré en lui-même comme une activité indépendante au sens de la législation fiscale. Les contribuables ne prétendaient par ailleurs pas qu’ils exerçaient en 2020 une activité agricole indépendante. Enfin, s’ils indiquaient dans leur recours que le « démarrage de l’activité ne fut pas aussi rapide qu’ambitionné », les problèmes rencontrés avec E______ SA pour l’exploitation des parcelles renforçait ce constat. En annexe de leur déclaration fiscale 2020, les contribuables avaient remis un compte de pertes et profits mentionnant des produits de CHF 700.- des D______ et de CHF 68’800.- du fermage F______, montants ayant fait l’objet d’une imposition et elle avait soustrait les charges et frais d’entretien déductibles dans le cadre de la gestion de la fortune immobilière privée, à savoir pour l’ICC, une déduction de CHF 1’091.- d’entretien général auquel avait été ajouté le montant de CHF 241.- d’impôt immobilier complémentaire, et pour l’IFD une déduction de CHF 13’900.- (20 % des loyers encaissés, montant plus favorable que les charges de CHF 1’091.-). 11. Par réplique du 22 mai 2025, les recourants ont persisté dans leurs conclusions. Un hectare de leur parcelle était resté inexploité pour des raisons indépendantes de leur volonté : ils n’avaient, lors du démarrage de leur projet, aucune raison de penser que l’autorisation nécessaire puisse ne pas leur être délivrée et qu’un conflit avec E______ SA puisse survenir. Cet hectare non exploité, au potentiel dépassant 380’000 m 3 de graves, les avait privés d’un financement conséquent puisque le prix de rendement se situait à CHF 8.- le m 3 . Dès lors, il ne faisait aucun doute que les résultats des exercices auraient tous été bénéficiaires si cet hectare supplémentaire avait pu être exploité. Leur projet ne se limitait pas à l’exploitation d’une simple microferme, mais comportait aussi le développement d’activités en sous-sol des parcelles, et notamment la création d’une grande cave d’un volume estimé à 10’440 m 3 devant servir notamment à conserver des boissons viticoles. Cette cave pourrait accueillir entre 1 et 2 millions de bouteilles et générer, sur la base d’un prix de stockage de CHF 2,50 par bouteille, un revenu annuel de 2,5 millions de francs suisses. L’autorisation d’exploiter la ressource sollicitée n’ayant pas été concédée, l’étude du projet de cave s’était trouvée bloquée avec la partie agricole des constructions prévues. Leur projet n’était donc pas un simple « hobby ». L’idée de saisir l’opportunité de l’extraction des graves pour adjoindre à ces activités un projet de culture de champignons en sous-sol démontrait aussi la nature d’activité lucrative indépendante de leur projet. La majorité des exercices fiscaux avaient certes été déficitaires, mais il convenait de rappeler qu’une activité indépendante avait besoin de plusieurs années pour se développer et devenir bénéficiaire. 12. Le 16 juin 2025, l’AFC-GE a dupliqué. Elle a persisté dans les considérants et les conclusions de sa réponse du 27 mars 2025, aucun argument nouveau susceptible d’influer sur le sort du présent litige n’ayant été avancé et aucune nouvelle pièce déterminante produite. EN DROIT 1. Le Tribunal administratif de première instance connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale cantonale (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 140 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11). 2. Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable au sens des art. 49 LPFisc et 140 LIFD. 3. Les recourants font valoir que leur projet C______, qu’ils indiquent consister non seulement en une microferme, mais également en une cave viticole ainsi qu’en une culture de champignons, constitue une activité lucrative indépendante, avec pour conséquence qu’ils auraient droit à diverses déductions. 4. À teneur des art. 24 al. 1 let. d de la loi sur l’imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08) et 21 al. 1 let. d LIFD, le rendement de la fortune immobilière est imposable, en particulier les revenus provenant de l’exploitation de gravières. Ainsi, tous les revenus découlant de l’exploitation des produits inorganiques que l’on peut tirer du sol, tels que roches, gravier, sable, eau, sel, etc., sont des revenus immobiliers imposables (Nicolas MERLINO, in Yves NOËL/Florence AUBRY GIRARDIN, Commentaire romand de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct, 2 ème édition 2017, art 21 n. 139 et 140 p. 537). Les indemnités perçues en cas de concessions d’exploitations de gravière ne sont pas considérées comme des gains en capital, même lorsque le terrain fait partie de la fortune privée, et sont donc soumises à l’impôt sur le revenu en tant que rendements de la fortune immobilière (arrêt du Tribunal fédéral 2C_142/2012 du 18 septembre 2013 consid. 3.4). 5. En vertu des art. 25 LIFD et 28 LIPP, le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. respectivement 26 à 33a LIFD et 29 à 37 LIPP. Les art. 35 LIFD ainsi que 39 et 40 LIPP prévoient encore une liste de déductions sociales. 6. Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire de leurs revenus imposables les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel, dont notamment les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à condition qu’elles aient été comptabilisées (art. 27 al.1 et 2 let. b LIFD et art. 30 let. a et f LIPP). Sont par ailleurs déduites du revenu les pertes des sept exercices antérieurs qui n’ont pas encore pu être déduites (art. 31 al. 1 LIFD et 30 let. f LIPP). 7. Selon la jurisprudence, constitue une activité lucrative indépendante celle qui est entreprise par une personne à ses propres risques, avec la mise en œuvre de travail et de capital, dans une organisation librement choisie dans le but d’obtenir un gain en participant à la vie économique. Une telle activité peut être exercée à titre principal ou accessoire, de manière durable ou temporaire. Pour déterminer si l’on se trouve en présence d’une activité lucrative indépendante, il convient de se fonder sur l’ensemble des circonstances du cas. Il n’est pas exigé que le contribuable participe à la vie économique de manière visible pour l’extérieur, ou qu’il apparaisse lui-même sur le marché et qu’une entreprise, un commerce ou une activité artisanale soit déployée (arrêts du Tribunal fédéral 2C_501/2020 du 15 mars 2021 consid. 7.1.1 et les références citées ; 2C_339/2020 du 5 janvier 2021 consid. 7.3.1). 8. Toujours selon le Tribunal fédéral, la notion de revenu global net n’exige pas une symétrie parfaite entre le revenu et les dépenses déduites comme frais d’acquisition. Poser une telle exigence reviendrait à transformer tout ou partie de l’impôt sur le revenu en impôt cédulaire, car cela signifierait que les dépenses ne pourraient être déduites que des revenus correspondants. Dans cette logique, lorsque ceux-ci sont inférieurs aux frais d’acquisition, la déduction de ces derniers devrait être limitée en conséquence. Or, sous réserve de l’art. 9 al. 2 let. a de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14), qui n’admet la déduction des intérêts passifs privés qu’à concurrence du rendement imposable de la fortune, augmenté d’un montant de CHF 50’000.-, le droit suisse ne connaît pas un tel régime. Ce n’est que lorsqu’il apparaît sur la durée, au vu d’un revenu inexistant ou trop faible et de la nature des frais engagés, que ceux-ci ne sont pas justifiés et n’ont pas de sens d’un point de vue économique, que se pose la question d’une requalification en dépenses d’entretien du contribuable ou en dépenses servant à la pratique d’un hobby ou d’une activité de nature analogue. Ainsi, la déduction des frais d’acquisition du revenu est admise sous réserve de l’abus de droit. Seule cette interprétation de l’art. 9 al. 1 LHID est conforme aux principes de la capacité contributive et de l’égalité (ATF 133 II 287 consid. 3). 9. Ainsi, pour que les art. 27 al.1 et 2 let. b LIFD et art. 30 let. a et f LIPP soient applicables, il faut que le contribuable exerce une telle activité et soit ainsi soumis à cette disposition lors de la période fiscale concernée. Les pertes peuvent être compensées non seulement avec le revenu de l’activité indépendante, mais aussi avec d’autres revenus (arrêts du Tribunal fédéral 2C_33/2009 du 27 novembre 2009 consid. 2.1 ; 2C_101/2008 du 18 juin 2008 consid. 2.1 et les références citées). 10. Il est dans l’ordre des choses qu’une activité entreprise en vue d’en tirer un revenu connaisse une période de démarrage au cours de laquelle les charges excèdent les produits ou sont tout juste couvertes par ceux-ci. C’est également un fait d’expérience qu’une activité longtemps bénéficiaire peut, à un moment donné, devenir déficitaire. Tant que ces situations ont un caractère passager et qu’il existe une perspective d’amélioration ou de redressement à terme raisonnable, ces situations ne font pas perdre à l’activité en question son caractère lucratif. En revanche, si ces situations perdurent, la constatation s’impose que l’activité n’a pas ou n’a plus de justification économique, et il appartient à celui qui l’exerce d’en tirer les conséquences en cessant ou en réorientant son activité. Une activité durablement déficitaire constitue un indice significatif pour conclure au défaut de volonté de gain, notamment lorsque l’activité en cause est habituellement lucrative. En effet, celui qui entend exercer une activité dans un véritable but de gain se laissera en règle générale convaincre par des déficits durables qu’il est vain de poursuivre son activité et y mettra un terme. À défaut, il y a lieu de conclure qu’il persévère pour d’autres motifs que la volonté d’obtenir un revenu. Si le contribuable persiste dans l’exercice de son activité en y engageant des moyens financiers propres dont il dispose par ailleurs et qu’aucun investisseur ne consentirait raisonnablement à engager, il opère alors un choix qui échappe à des critères de rationalité économique. Les dépenses ainsi consenties sont motivées par des considérations extra économiques ; elles relèvent de l’emploi du revenu ou de la fortune privée et, comme telles, ne sont pas déductibles du revenu brut (arrêts du Tribunal fédéral 2C_339/2020 du 5 janvier 2021 consid. 7.3.2 ; 2C_307/2010 du 27 août 2010 consid. 2.2). En d’autres termes, une activité durablement déficitaire n’est plus une activité lucrative. La personne qui maintient artificiellement et de manière contraire à la rationalité économique une activité déficitaire ne peut plus prétendre exercer une activité lucrative. Les dépenses engagées relèvent alors de l’emploi du revenu et ne sont donc pas déductibles (cf. not. RDAF 2016 II 88). 11. Une activité indépendante présuppose qu’elle soit dirigée vers l’obtention d’un revenu, ce qui s’évalue selon un critère subjectif et un critère objectif. En ce qui concerne le critère subjectif, il est réalisé en présence d’une intention d’obtenir un profit, ce qui doit être prouvée sur la base de faits économiques concrets (cf. ATF 143 V 177 consid. 3.3.1). Pour que le critère objectif soit considéré comme réalisé, l’activité doit être profitable dans la durée (arrêts du Tribunal fédéral 2C_339/2020 du 5 janvier 2021 consid. 7.3.2 ; 2C_188/2015, 2C_189/2015 du 23 octobre 2015 consid. 2.2 ; 2C_186/2014 du 4 septembre 2014 consid. 2, publié in RF 69/2014 p. 795). Une activité n’aboutit à rien lorsque, dans les faits, il est évident qu’il lui manque le caractère subjectivement ou objectivement profitable : celui qui exerce effectivement une activité lucrative et qui subit continuellement des pertes finira en général par se laisser convaincre de la stérilité d’une telle activité et y renoncera. S’il persévère dans cette activité, il faut alors comprendre qu’il poursuit d’autres motifs subjectivement plus importants pour lui que celui d’atteindre un profit. C’est le cas lorsqu’une activité est exercée en tant que simple passe-temps ou comme hobby (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_339/2020 du 5 janvier 2021 consid. 7.3.3 [commerce des titres ; profitabilité niée] ; 2C_188/2015, 2C_189/2015 du 23 octobre 2015 consid. 2.2 ss [nettoyage de trompettes ; profitabilité niée] ; 2C_186/2014 du 4 septembre 2014 consid. 2 ss, [exploitation agricole ; profitabilité niée] ; 2C_14/2013, 2C_15/2013 du 30 mai 2013 consid. 4 s., publié in RF 68/2013 p. 646 [importation de vin ; profitabilité niée] ; 2C_206/2011, 2C_247/2011 du 12 avril 2011 consid. 4 s. [artiste-peintre ; profitabilité niée] ; 2C_708/2007 du 19 mai 2008 consid. 3, publié in RF 63/2008 p. 889 [commerce d’antiquité ; profitabilité reconnue] ; 2A.126/2007 du 19 septembre 2007 consid. 2.3, publié in RF 63/2008 p. 36 [raison individuelle d’un rentier AI dans le domaine de l’informatique ; profitabilité niée]). Quelles que soient les caractéristiques de l’activité entreprise - telles que l’ampleur des opérations, la nature des investissements effectués, leur caractère systématique et les montants conséquents investis - le défaut de profitabilité de l’activité exclut la qualification d’activité indépendante (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_339/2020 du 5 janvier 2021 consid. 7.3.4 et l’arrêt cité). Selon le Tribunal fédéral, les années pouvant être prises en considération pour déterminer le caractère profitable de l’activité sont non seulement les années antérieures à l’année fiscale litigieuse, mais également les périodes suivantes (cf. arrêt 2C_375/2015 du 1 er décembre 2015 consid. 7.4.3). 12. L’ancien tribunal administratif, devenu la chambre administrative de la Cour de justice, a jugé (dans une affaire concernant un contribuable ingénieur de formation employé à plein temps auprès des services industriels, qui sollicitait la déduction d’une perte en lien avec l’exploitation agricole exercée sur la parcelle héritée de ses parents) que le contribuable n’aurait pas pu investir autant de capital et poursuivre son activité accessoire déficitaire aussi longtemps, s’il n’avait pas disposé de revenus provenant de son activité salariée exercée à titre principal. Cette juridiction a ainsi refusé la déduction des pertes de l’activité accessoire du recourant au motif que la relation de nécessité entre le revenu brut et les dépenses consenties pour son activité indépendante accessoire faisaient défaut (ATA/1126/2010 du 2 mars 2010). 13. En l’espèce, au vu des éléments figurant au dossier, l'on peut raisonnablement admettre que la condition subjective de la recherche d’un profit au sens qui en a été donné plus haut est réalisée s’agissant de l’activité déployée par les recourants. Il en va toutefois différemment du critère objectif. En effet, sur une période de douze ans, les contribuables n’ont réalisé des gains que durant trois ans, pour un montant total de CHF 22’397,92, tandis que des pertes ont été enregistrées durant neuf ans pour un montant total de CHF 58’425,23. En outre, l'on peut retenir qu’en 2021 (année qui peut être prise en compte lors de la détermination du caractère profitable de l’activité, cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_375/2015 du 1 er décembre 2015 consid. 7.4.3 ; 2A.126/2007 du 19 septembre 2007 cons. 2.3), une nouvelle perte a vraisemblablement dû être enregistrée, l’exploitation du sous-sol concédé en fermage à E______ SA ayant en effet pris fin. Au vu de la jurisprudence citée plus haut, l'on ne saurait considérer que les pertes subies - consécutivement pendant cinq ans pour la période la plus longue - l’ont été dans une nécessaire période de démarrage. En outre, il est évident que c’est uniquement grâce à des revenus autres que les recourants ont pu maintenir cette activité. Par ailleurs, ainsi que relevé par l’AFC-GE dans sa réponse du 27 mars 2025, les éléments au dossier, en particulier le rapport de l’HEPIA du 14 juin 2017, laissent douter que le projet agricole ou ceux relatifs à la culture des champignons et à la cave, qui se situeraient dans les sous-sols des parcelles, puissent effectivement se réaliser dans un proche avenir et que le projet C______ des recourants pourrait désormais être exercé de manière à générer un profit durable. Il en résulte que le caractère lucratif de cette activité, si sérieuse fût-elle, doit être nié, ce qui implique que les recourants ne peuvent prétendre à la déduction de la perte qui en a résulté en 2020, ni d’ailleurs des charges y relatives. C’est donc à bon droit que l’AFC-GE a considéré que les pertes litigieuses relevaient de l’emploi du revenu et, dès lors, qu’elle a refusé leur déductibilité des autres revenus des recourants. 14. Partant, le recours doit être rejeté et les décisions querellées confirmées. 15. En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), les recourants, pris conjointement et solidairement, qui succombent, sont condamnés au paiement d’un émolument s’élevant à CHF 700.- ; il est couvert par l’avance de frais versée à la suite du dépôt du recours. Vu l’issue du litige, aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA). PAR CES MOTIFS LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE PREMIÈRE INSTANCE 1. déclare recevable le recours interjeté le 20 novembre 2023 par Madame A______ et Monsieur B______ contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale cantonale du 17 octobre 2023 ; 2. le rejette ; 3. met à la charge des recourants, pris conjointement et solidairement, un émolument de CHF 700.-, lequel est couvert par l’avance de frais ; 4. dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ; 5. dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent jugement est susceptible de faire l’objet d’un recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L’acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d’irrecevabilité, la désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant. Siégeant: Laetitia MEIER DROZ, présidente, Laurence DEMATRAZ et Jean-Marc WASEM, juges assesseurs Au nom du Tribunal : La présidente Laetitia MEIER DROZ

Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties. Genève, le

Le greffier