DTF 71 I 444

Gonsiderant en droit:

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2. — Le recourant s'oppose à ce que l'indemnité qu'il a touchée pour sa renonciation à la fabrication des ébauches soit imposée comme revenu. Mais cette prétention se heurte à l'art. 21, ler alinéa, lit. a i. f. AIN, qui fait expressément rentrer dans le revenu imposable les indemnités versées pour la renonciation à l'exercice d'une activité. Cette disposition formelle ne laisse place à aucune — DTF 71 I 444, pag. 447 — . <liscussion. En effet, pour la part de l'indemnité qui ne représente pas le prix de l'outillage cédé, il est indéniable et d'ailleurs admis que le versement fait au contribuable n'avait et ne pouvait avoir d'autre but que de l'indemniser du préjudice pouvant résulter de sa renonciation à une partie ou à une forme de son activité antérieure. Le seul argument avancé par le recourant est ainsi dépourvu de toute pertinence. Sans doute, le recourant et son associé allèguent-ils avoir employé l'indemnité à l'acquisition d'un outillage destiné à la fabrication de nouveaux articles. Mais cela n'empêche nullement qu'au moment où elle a été touchée, cette indemnité ait eu le caractère d'un revenu. Tout revenu, lorsqu'il n'est pas abandonné gratuitement ou immédiatement consommé devient un élément de la fortune. Les conclusions principales du recours doivent donc être rejetées.

3. — Un inconvénient inhérent au système de l'imposition praenumerando, système consacré par l'AIN, est qu'au moment où le contribuable est taxé, il peut ne plus posséder les ressources prises en considération pour la fixation de l'impôt. Seules, en principe, les dispositions sur la remise de l'impôt (art. 124 AIN) permettent de parer aux rigueurs de ce système lorsqu'il s'agit d'un débiteur tombé dans le dénuement ou pour lequel, en raison de sa situation, le paiement de l'impôt aurait des conséquences très dures. Une dérogation directe au système est toutefois apportée par l'art. 42 AIN, mais cette disposition ne vise manifestement que le cas où le contribuable a abandonné une activité à but lucratif pour vivre essentiellement d'autres ressources. Ainsi que le montre la seconde partie de la disposition, on a eu principalement en vue le cas de l'employé qui a pris sa retraite. On a voulu tenir compte du fait que, sans la disposition de l'art. 42, les contribuables dans cette situation pourraient avoir à payer des impôts encore très élevés, au moment où leurs ressources se trouvent en général considérablement diminuées. Vu les termes dans lesquels il est redig~, — DTF 71 I 444, pag. 448 — . l'art. 42 peut également s'appliquer à celui qui, ayant exercé une activité lucrative indépendante, y met 00, par exemple au commet98-nt ou à l'industriel qui se retire des affaires. Mais, étant donné la ratio legis, cette disposition ne saurait être invoquée par un contribuable dont l'activité, tout en conservant un but lucratif, a simplement changé, en totalité ou en partie, de nature Ou d'objet, la nouvelle activité dût-elle ne pas avoir la même ampleur, ni laisser les mêmes bénéfices que l'ancienne. C'est ce qu'a jugé le Tribunal fédéral dans un arrêt du 29 février 1940 (Archives de droit fiscal suisse, t. IX, pp. 46 s., cf. aussi l'arrêt Corboz c. Valais, du 18 mai 1945, non publié). Dans le premier de ces arrêts, qui applique la disposition correspondante de l'ACC, le Tribunal fédéral envisage expressément le cas où un simple changement d'activité entraînerait une diminution de revenus qui rendrait difficile, pour le contribuable, le paiement de l'impôt calculé d'après le revenu de son activité antérieure. Mais il a jugé que la loi ne prévoyait pour ce cas que l'application éventuelle des dispositions sur la remise d'impôt. Le recourant ne tente même: pas de discuter cette jurisprudence, qui doit être maintenue. Toute autre solution apporterait au système de l'imposition praenumerando des dérogations excédant le cadre de celles que l'on a voulu consacrer par l'art. 42 et pourrait aboutir à des résultats inadmissibles. Rien ne le montre mieux que le présent cas, où le recourant, malgré sa renonciation à une branche de son activité antérieure, a continué péndant la période fiscale à déployer une activité tout aussi et même plus lucrative que précédemment.

C'est ainsi à bon droit que la Commission a refusé de faire application en l'espèce de l'art. 42 AIN.

4. — Quant à l'art. 40 AIN, il doit nécessairement être interprété en tenant compte de l'art. 21, ler alinéa, lit. a, qui le réserve d'ailleurs expressément. Son but est en effet d'alléger, par une correction apportée au taux et uniquement au taux de l'impôt, la taxation de certains — DTF 71 I 444, pag. 449 — éléments du revenu visés par l'art. 21, l er alinéa, lit. a. Or, il précise à quels revenus ces allégements s'appliquent. Ce sont, d'une part, le revenu constitué par un capital remplaçant des prestations périodiques et, d'autre part, le revenu constitué par des indemnités pour dommage permanent. Il ne s'agit évidemment pas, en l'espèce, d'un capital remplaçant des prestations périodiques. Il faut rechercher, en revanche, s'il s'agit d'une indemnité pour dommage permanent.

Il est clair, étant donné le rapport existant entre l'art. 21 et l'art. 40, que cette expression doit avoir, dans la seconde de ces dispositions, le même sens que dans la première. Dès lors, par conséquent, que l'art. 21, l er alinéa, lit. a mentionne, outre les indemnités pour dommage permanent, les indemnités versées pour la renonciation à l'exercice d'une activité, ce serait aller à l'encontre de l'intention manifeste du législateur que d'assimiler ces deux catégories et d'étendre ainsi à la seconde l'application de l'art. 40.

Une telle assimilation ne serait du reste effectivement pas fondée. Les indemnités pour dommage permanent, que vise l'art. 21 et par conséquent aussi l'art. 40, sont surtout celles que le contribuable touche en raison d'une incapacité permanente de travail, c'est-à-dire d'une diminution en principe définitive et irréparable de sa capacité productive. Le versement d'une telle indemnité se justifie parce que l'intéressé sera désormais dans l'impossibilité de se procurer par son travail le gain qu'il obtenait ou qu'il aurait pu obtenir s'il avait conservé sa pleine capacité. La situation n'est pas nécessairement ni généralement la même quand il s'agit d'une indemnité pour renonciation à une activité. Une telle renonciation laisse en principe à celui qu'elle concerne la possibilité de se livrer à une autre activité ou d'exercer son activité antérieure hors du rayon où elle lui est désormais interdite et de gagner autant ou même plus qu'auparavant. C'est donc à tort que la décision soleuroise dont parle la Commission dans sa réponse et que l'Administration fédérale des contributions a produite — DTF 71 I 444, pag. 450 — croit pouvoir invoquer l'identité de motifs pour étendre aux indemnités pour renonciation à une activité la règle de l'art. 40, I er alinéa AIN.

En définitive, l'interprétation que la décision attaquée donne de l'art. 40, ler alinéa AIN n'est pas seulement fondée sur des arguments de texte; elle est également conforme aux intentions du législateur. Celui-ci a voulu réserver les allégements fiscaux et notamment celui que prévoit l'art. 40 AIN aux seules catégories de contribuables pour lesquels ils peuvent en général le mieux se justifier.

Quant aux instructions pour la première période de l'impôt pour la défense nationale, dont le recourant croit pouvoir faire état dans sa réplique, supposé qu'elles doivent être comprises dans le sens que l'art. 40, I er alinéa s'applique sans distinction à tous les versements en capital visés par l'art. 21, ler alinéa, lit. à — ce qui n'est pas certain - il en résulterait simplement que l'Administration fédérale des contributions était, lorsqu'elle les a rédigées, dans l'erreur sur la portée de la première de ces dispositions.

Le recourant ne peut donc être mis au bénéfice de l'allégement fiscal prévu par l'art. 40, I er alinéa. On arriverait d'ailleurs au même résultat si l'on pouvait admettre que, dans cette disposition, la notion d'indemnité pour dommage permanent doit être prise dans un sens plus large qu'à l'art. 21 et peut, le cas échéant, comprendre une indemnité pour renonciation à une activité dans les cas où une telle renonciation impliquerait véritablement et nécessairement, par la nature des choses, un préjudice permanent. En l'espèce, en effet, vu les possibilités laissées au recourant d'exercer une activité lucrative, il ne saurait être question d'un tel préjudice.

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