DTF 76 I 262

Gonsiderant en droit:

1. — Les CFF n'ayant pas suivi la procédure d'expropriation, mais ayant acheté l'immeuble, ce n'est pas -l'art. 92 LEx, mais uniquement l'art. 6 LCFF qui s'applique.

2. — La franchise fiscale prévue par l'art. 6 LCFF s'étend à «tout impôt cantonal ou communal». lJ. Elle ne concerne donc pas uniquement les impôts directs, mais toute espèce d'impôt quelconque (RO 64 I 298) et en particulier les lods qui, selon le système de la loi neuchâteloise, sont assimilables aux droits de mutation usuels.

3. — La franchise fiscale accordée aux CFF par l'art. 6 LCFF «ne s'étend pas aux immeubles qui ne sont pas nécessaires à l'exploitation». Sont nécessaires à l'exploitation, selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, non seulement les immeubles dans lesquels une exploitation quelconque serait techniquement et absolument impossible, mais encore ceux qui sont destinés à créer les conditions d'une exploitation offrant toute garantie de sécurité et de régularité (RO 60 I 150, consid. 2 et les arrêts cités).

4. — S'agissant de l'exemption des lods, impôt qui se paie lors du transfert de la propriété, ce sont les besoins effectifs des CFF et la destination réelle qu'ils assignent à l'immeuble lors de ce transfert qui sont décisifs. A cet égard, les CFF ont déclaré qu'ils entendaient loger dans — DTF 76 I 262, pag. 264 — la maison le personnel dont ils avaient besoin sur place, en particulier un homme d'équipe de la voie. Lors de l'achat, un commis de gare occupait déjà l'appartement du premier étage. Depuis lors, un autre commis de gare est venu s'installer dans l'appartement du rez-de-chaussée et il est vraisemblable que le garde-voie, dont la maisonnette sera démolie lors de l'établissement de la seconde voie, sera aussi logé dans la maison, de préférence à l'ouvrier de la voie. Entrent donc en ligne de compte pour y être logés deux commis de gare et un garde-voie ou éventuellement un ouvrier de la voie.

D'après les dispositions réglementaires, le garde-voie doit habiter un logement de service, c'est-à-dire un logement assigné «pour des raisons de service» (art. 11 al. 1 du Règlement des fonctionnaires 11). TI est dès lors clair que, dans la mesure où un immeuble des CFF contient un tel logement, il est «nécessaire à l'exploitation» au sens de l'art. 6 LOFF et bénéficie de la franchise fiscale prévue par cette disposition (RO 33 I 783).

Mais l'administration et les CFF en particulier, lorsqu'il n'y a pas lieu d'assigner un logement de service, peuvent néanmoins imposer un lieu de résidence au fonctionnaire (art. 8 Stat.). Les CFF allèguent qu'ils seraient même fondés, au besoin, à assigner une résidence dans un périmètre restreint, dont le lieu de travail serait le centre, c'est-à-dire, par exemple, dans tel quartier d'une agglomération à l'exclusion de tel autre. TI n'apparaît pas, vu le texte de l'art. 8 précité et celui de l'art. 6 du Règlement des fonctionnaires II que cette prétention des CFF soit inadmissible. Le seul fait qu'un immeuble appartenant aux CFF servirait à loger des fonctionnaires en résidence assignée ne mettrait sans doute pas cet immeuble au bénéfice de la franchise d'impôt prévue par l'art. 6 LCFF, car les fonctionnaires dont il s'agit, même s'ils sont en résidence assignée strictement pour les besoins de l'exploitation, pourraient se loger partout ailleurs dans le périmètre assigné. Cependant, il peut arriver que, dans le — DTF 76 I 262, pag. 265 — périmètre restreint où les CFF assignent une résidence à un fonctionnaire, la rareté des maisons d'habitation exclue pratiquement toute possibilité de logement. Dans un tel cas, si les CFF achètent un immeuble pour le logement dudit fonctionnaire, cet immeuble apparaîtra nécessaire à l'exploitation au sens de l'art. 6 al. 1 LCFF, pourvu, d'une part, que l'assignation de résidence soit bien justifiée par les exigences de la sécurité et de la régularité du trafic et, d'autre part, que l'achat de l'immeuble soit essentiellement imposé par la rareté des habitations dans le périmètre et non pas des motifs d'opportunité.

Dans la présente espèce, d'une part, il est certain que la sécurité et la régularité du trafic exige que l'un des deux commis qui, avec le chef de gare, desservent la station de Boudry, habite à proximité immédiate de cette station. En effet, seul le chef de gare réside dans le bâtiment ferroviaire, où il occupe un logement de service. En son absence (maladie, vacances, voyages) et à moins qu'un commis de gare ne réside à proximité immédiate, il n'y aurait aucun employé de gare sur place en dehors des heures de service, ce qui représente un risque, sinon pour la sécurité, du moins pour la régularité du trafic.

D'autre part, il n'existe, à proximité immédiate de la station, que quelques très rares maisons, dont aucune n'entre en ligne de compte pour le logement de locataires. Les seules possibilités de logement se trouve à Boudry même, localité qui est à plus d'un kilomètre de la station.

Les deux conditions posées plus haut pour l'application de l'art. 6 LOFF aux immeubles qui servent au logement de fonctionnaires en résidence assignée sont donc réalisées dans la présente espèce pour le logement d'un commis de gare en tout cas. TI est vrai que les CFF n'ont effectivement assigné de résidence ni à l'un ni à l'autre des deux commis logés dans la maison Clerc. Mais c'est uniquement que les nécessités du service coïncident avec la commodité et les besoins des fonctionnaires en question. TI est certain que si les deux commis manifestaient l'intention de quitter — DTF 76 I 262, pag. 266 — la maison Clerc pour aller s'installer à Boudry, l'administration interviendrait et assignerait à l'un des deux tout au moins une résidence à proximité immédiate de la station. Il y a donc implicitement résidence assignée. Cela suffit du point de vue de l'art. 6 LCFF.

En définitive il apparaît que la maison achetée par les CFF leur est nécessaire, du point de vue de la sécurité et de la régularité du trafic, pour loger deux fonctionnaires, à savoir un commis de gare et un garde-voie ou un ouvrier de la voie. Dans cette mesure, les CFF doivent, pour cette maison, être mis au bénéfice de la franchise fiscale prévue par l'art. 6 LCFF.

5. — Cependant, la maison ne contient pas seulement deux, mais trois appartements, de sorte qu'elle n'est que partiellement nécessaire à l'exploitation. Dans des cas analogues (RO 29 I 189, 60 I 149) le Tribunal fédéral a jugé que l'application de l'art. 6 al. 1 LCFF emportait une franchise fiscale partielle. Mais il s'agissait des impôts directs et périodiques qui frappent la fortune notamment. On conçoit que, dans de tels cas, la franchise fiscale puisse être partielle, l'objet de l'impôt étant divisible. Il n'en va pas de même s'agissant des taxes qui frappent des actes juridiques et notamment les transferts de propriété (art. 8 du code des lods de 1842). De tels actes, en effet, sont indivisibles et la taxe qui les frappe l'est aussi. Ou bien l'immeuble acquis est «nécessaire à l'exploitation» ou bien il ne l'est pas; dans le premier cas, aucun droit de mutation (lods) ne peut être prélevé; dans le second, au contraire, ces droits sont dus sans aucune restriction.

Dans la présente espèce, deux logements d'une maison qui en comporte trois sont nécessaires à l'exploitation. Etant données cette proportion et les circonstances locales, les exigences de l'exploitation l'importent, dans Ia destination de l'immeuble, sur les considérations tenant à l'opportunité, par exemple le besoin de loger d'autres fonctionnaires, vu la pénurie de logements qui existe à Boudry.

— DTF 76 I 262, pag. 267 — )

Du point de vue de l'acquisition, l'immeuble apparaît dès lors nécessaire à l'exploitation au sens de l'art. 6 al. 1 LCFF et le transfert de la propriété ne peut étre frappé de Iods.