Umsetzung des Verbots des rückwirkenden Opting-out

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Ein Jahr nach dem Inkrafttreten wirft das in Art. 727a Abs. 2 zweiter Satz OR festgeschriebene Verbot des rückwirkenden Opting-out weiterhin Fragen hinsichtlich der Umsetzung auf. Das EHRA hat sich in seinen Praxismitteilungen 2/24 und 1/25 bereits zweimal zu diesem Thema geäussert. Die vorliegende Mitteilung dient der Präzisierung und Ergänzung dieser Mitteilungen. Im Übrigen wird auf diese verwiesen.

1 Belege und wann sie vorliegen müssen

Es stellt sich die Frage, welche Belege wann vorgelegt werden müssen, damit eine juristische Person von einem Verzicht auf die eingeschränkte Revision profitieren kann. Art. 727a Abs. 2 zweiter Satz OR beschränkt sich darauf, festzuhalten, dass der Verzicht nur für künftige Geschäftsjahre gilt und vor Beginn des Geschäftsjahres beim Handelsregister angemeldet werden muss. Art. 727a Abs. 2^bisOR präzisiert, dass der Anmeldung des Verzichts im Handelsregister die Jahresrechnung des zuletzt abgelaufenen Geschäftsjahres beigelegt werden muss.

Art. 62 Abs. 1 HRegV schreibt vor, dass der Anmeldung eine Erklärung über den Verzicht auf die eingeschränkte Revision einzureichen ist. Art. 62 Abs. 2 HRegV präzisiert, welche Belege bei der Anmeldung des Verzichts auf die eingeschränkte Revision vorzulegen sind, nämlich die von der Generalversammlung genehmigte Jahresrechnung des letzten abgelaufenen Geschäftsjahres (Bst. a), das Protokoll betreffend die Genehmigung der Jahresrechnung oder ein Auszug davon (Bst. b), gegebenenfalls der Revisionsbericht betreffend das letzte abgelaufene Geschäftsjahr (Bst. c) und die Verzichtserklärungen der Aktionärinnen und Aktionäre oder das massgebliche Protokoll der Generalversammlung (Bst. d). In diesem Zusammenhang sind die vorzulegenden Jahresrechnungen diejenigen, die bereits genehmigt beziehungsweise geprüft wurden, d. h. in der Regel diejenigen des Geschäftsjahres N-1. Es ist jedoch möglich, dass die letzten von der Generalversammlung genehmigten Jahresrechnungen älter sind. Solche Dokumente können als Belege akzeptiert werden. Entscheidend ist, dass sie genehmigt

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wurden. Der Antrag auf Eintragung des Opting-out muss dann im Geschäftsjahr N gestellt werden und wird im Geschäftsjahr N+1 wirksam.

Das Mandat der Revisionsstelle endet grundsätzlich mit der Genehmigung der Jahresrechnung und des Revisionsberichts für das Geschäftsjahr N durch die Generalversammlung. Die Löschung der Revisionsstelle kann dann dem Handelsregister angemeldet werden. Die Anmeldung der Löschung kann durch die Rechtseinheit selbst (Art. 727a Abs. 5 OR und Art. 62 Abs. 4 HRegV) oder durch die Revisionsstelle (Art. 933 Abs. 2 OR und Art. 17 Abs. 2 Bst. a

HRegV) erfolgen. Für die Löschung der Revisionsstelle genügt die Anmeldung der

Rechtseinheit oder der Revisionsstelle. Es besteht keine genügende Rechtsgrundlage, um von der Rechtseinheit die Jahresrechnung oder einen Nachweis zu verlangen, dass die Jahresrechnungen des Jahres N oder N+1 tatsächlich geprüft wurden.

Wenn die Rechtseinheit die Löschung der Revisionsstelle vor dem Inkrafttreten des Verzichts auf die eingeschränkte Revision (d. h. noch während des Geschäftsjahres N) anmeldet, ent-

steht ein Mangel in der Organisation.

Schliesslich können die Handelsregisterbehörden eine Rechtseinheit auffordern, die Verzichtserklärung zu erneuern oder eine Revisionsstelle zu ernennen, wenn Umstände vorliegen, die den Anschein erwecken, dass die Voraussetzungen für den Verzicht auf eine eingeschränkte Revision nicht mehr gegeben sind (Art. 62 Abs. 5 Bst. b HRegV). Eine Aufforderung zur Erneuerung der Opting-out-Erklärung kann auch dann erfolgen, wenn diese noch nicht in Kraft getreten ist. Das Handelsregisteramt kann insbesondere die Erneuerung oder die Ernennung einer Revisionsstelle verlangen, wenn das zuvor eingetragene Opting-out durch nicht aktuelle Jahresrechnungen belegt wurde. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn die Anmeldung für die Eintragung des Opting-out im Handelsregister zu Beginn des Geschäftsjahres eingereicht wird, zu einem Zeitpunkt, als die Generalversammlung noch keine Gelegenheit hatte, die Jahresrechnung des Vorjahres zu genehmigen, und daher die (genehmigte) Jahresrechnung des vorletzten Geschäftsjahres hinterlegt wurde.¹

2 Verzicht auf die eingeschränkte Revision bei Stiftungen

Es stellte sich die Frage, ob Stiftungen ebenfalls dem Verbot des rückwirkenden Opting-out unterliegen, beziehungsweise wie dieses in ihrem Fall anzuwenden ist. Die Revisionspflicht für Stiftungen ist in Art. 83b ZGB geregelt. Diese Bestimmung sieht vor, dass das oberste Organ der Stiftung eine Revisionsstelle zu bezeichnen hat (Art. 83b Abs. 1 ZGB). Die Aufsichtsbehörde kann eine Stiftung von der Pflicht befreien, eine Revisionsstelle zu bezeichnen. Der Bundesrat legt die Voraussetzungen für die Befreiung fest (Art. 83b Abs. 2 ZGB). Soweit für Stiftungen keine besonderen Vorschriften bestehen, sind die Vorschriften des Obligationenrechts über die Revisionsstelle bei Aktiengesellschaften entsprechend anwendbar (Art. 83b Abs. 3 ZGB). Gemäss der Botschaft des Bundesrates ist der Verweis in Abs. 3 dynamisch, d. h. er aktualisiert sich automatisch bei Gesetzesänderungen, die das andere Gesetz betreffen.² Somit umfasst er auch die am 1. Januar 2025 in Kraft getretene Revision des Aktienrechts.

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Im Rahmen der in Art. 83b Abs. 2 ZGB vorgesehenen Delegationsnorm hat der Bundesrat die Verordnung vom 24. August 2005 über die Revisionsstelle von Stiftungen³ erlassen. Die Delegation an den Bundesrat betrifft lediglich die Regelung der materiellen Voraussetzungen für die Befreiung (siehe dazu Art. 1 Abs. 1 Bst. a bis c der Verordnung). Die Delegationsnorm und die Verordnung enthalten hingegen keine Angaben zum Zeitpunkt der Befreiung von der Pflicht zur Bezeichnung einer Revisionsstelle.

Gemäss der Botschaft des Bundesrates bestimmt der Verweis in Art. 83b Abs. 3 ZGB die geltenden gesetzlichen Anforderungen an die Revision der Stiftung. Daraus folgt beispielsweise, dass die Art der Prüfung (ordentliche oder eingeschränkte) denselben Regeln unterliegt wie im Aktienrecht. Die Aufsichtsbehörde kann eine Stiftung von der Revisionspflicht befreien, ist jedoch an die materiellen Bestimmungen zur Revision gebunden.⁴ Art. 83b ZGB sieht

keine Ausnahmen vom Verbot des rückwirkenden Opting-out vor. Dieser Grundsatz gilt

daher aufgrund des dynamischen Verweises von Art. 83b Abs. 3 ZGB auf das Aktienrecht

analog auch für Stiftungen.

Art. 95 Abs. 1 Bst. l HRegV konkretisiert das Verbot des rückwirkenden Opting-out bei Stiftun-

gen. Ab dem 1. Januar 2025 muss der Beginn des Geschäftsjahres, ab dem die Befreiung

gilt, im Handelsregister eingetragen werden.⁵ Als Beleg genügt die vollstreckbare Verfügung der Aufsichtsbehörde (Art. 97 Abs. 1 Bst. a HRegV).

Um den Besonderheiten des Stiftungsrechts Rechnung zu tragen und insbesondere der Tatsache, dass eine Stiftung nicht selbst erklären kann, auf die eingeschränkte Revision zu verzichten, ist für die Feststellung, ob die Befreiung rückwirkend gilt oder nicht, der Zeitpunkt der

Entscheidung der zuständigen Stiftungsaufsichtsbehörde massgebend und nicht der

Zeitpunkt der Anmeldung beim Handelsregisteramt. Mit anderen Worten: Die zuständige Stiftungsaufsichtsbehörde muss die Entscheidung über die Befreiung während des Geschäftsjahres N treffen, damit diese Befreiung für das folgende Geschäftsjahr N+1 wirksam werden kann.

Mustertext für die Eintragung:

«Die Stiftung wurde mit Verfügung der Aufsichtsbehörde ab dem Geschäftsjahr, das am tt.mm.jjjj beginnt, von der Pflicht befreit, eine Revisionsstelle zu bezeichnen.»

Eidgenössisches Amt für das Handelsregister (EHRA)

Félix Reinmann

Vorsteher