6.10.1 Provvedimenti edilizi da parte del locatario (locazione di costruzioni grezze)

Il locatario contribuente che esegue o commissiona provvedimenti edilizi a sue spese nell’oggetto da lui locato (locazione di costruzioni grezze; il locatore paga i beni incorporati), può dedurre la relativa imposta precedente, purché utilizzi l’oggetto locato per un’attività imprenditoriale legittimante la deduzione dell’imposta precedente. Ciò vale indipendentemente dal fatto che il locatore abbia o no optato per l’imposizione. È pure irrilevante il fatto che i provvedimenti edilizi siano eseguiti, o fatti eseguire, dal locatore che nel contempo funge da impresa generale.

Se il locatario contribuente rifattura i costi dei provvedimenti edilizi a un terzo (ad es. locatore o, in caso di disdetta, locatario successivo) si è in presenza di una fornitura imponibile all’aliquota normale, poiché si tratta di una fatturazione (integrale o parziale) di costi di ampliamento sorti a suo tempo. Se ha utilizzato i provvedimenti edilizi sia per il conseguimento di prestazioni imponibili sia per prestazioni escluse dall’imposta (doppia utilizzazione), il locatario ha diritto allo sgravio fiscale successivo se sono adempiuti i relativi presupposti (art. 32 LIVA). Altrettanto vale se li ha utilizzati unicamente per prestazioni escluse dall’imposta e susseguente rifatturazione imponibile.

In caso di correzione della deduzione dell’imposta precedente (consumo proprio o sgravio fiscale successivo) per la determinazione del valore attuale va considerato un ammortamento annuo del 5 %.

Se i provvedimenti edilizi diventano, senza indennizzo, di proprietà del locatore o del proprietario, oppure se il locatario è tenuto a rimuoverli a proprie spese, non si verifica alcuna modifica d’utilizzazione. Il locatario ha il diritto di dedurre l’imposta precedente sui costi di ripristino dello stato originario, in funzione del precedente scopo di utilizzazione.

Esempio 1
Dall’inizio 2024 la BC Immo SA affitta alla locataria contribuente Rossi SA alcuni uffici in un’ottima posizione (locazione con opzione; durata fissa di locazione 10 anni) in una costruzione grezza. Gli ulteriori costi d’ampliamento e di ripresa degli uffici (ad es. pavimento in piastrelle, ulteriori pareti, impianti fissi e impianti sanitari) ammontano a 200 000 franchi maggiorati di un supplemento d’IVA dell’8,1 % pari a 16 200 franchi. Al momento in cui sono sostenuti i costi, la Rossi SA ha diritto alla deduzione dell’imposta precedente del 50 % nell’ambito della sua attività imprenditoriale. Pertanto, la Rossi SA può dedurre dalle spese solo l’imposta precedente di 8100 franchi. A partire dal 2029, la Rossi SA realizza solo cifre d’affari imponibili, ossia ha diritto alla deduzione totale dell’imposta precedente. Di conseguenza, la Rossi SA può effettuare il seguente sgravio fiscale successivo:

Esempio 2
Dall’inizio 2020 la BC Immo SA affitta alla locataria contribuente Rossi SA alcuni locali destinati all’insegnamento in un’ottima posizione (locazione senza opzione; durata fissa di locazione 10 anni) in una costruzione grezza. Gli ulteriori costi d’ampliamento e di ripresa dei locali destinati all’insegnamento (ad es. pavimento in piastrelle, ulteriori pareti, impianti fissi e impianti sanitari) ammontano a 200 000 franchi maggiorati di un supplemento d’IVA dell’7,7 % pari a 15 400 franchi. La Rossi SA usa i locali per prestazioni d’insegnamento nell’ambito della formazione (senza opzione, ragion per cui non può procedere alla deduzione dell’imposta precedente sui costi d’ampliamento per i locali destinati all’insegnamento). Nel 2024, in seguito all’ampliamento della sua attività, la Rossi SA lascia costruire un immobile per poter svolgere le sue attività di insegnamento e di consulenza e cerca di recedere dal contratto di locazione. Per il 1° novembre 2024 la Rossi SA trova un successore, l’impresa Sport BB SA, la quale riprende il contratto di locazione stipulato con la BC Immo SA. La Rossi SA concorda con la Sport BB SA il pagamento di 100 000 franchi maggiorati di un supplemento d’IVA dell’8,1 % pari a 8100 franchi per i costi d’ampliamento nel 2020. La Rossi SA deve imporre il pagamento della Sport BB SA, ma può effettuare in cambio il seguente sgravio fiscale successivo: