3.4.2 Sachgesamtheiten und Kombinationen von Bildungsleistungen mit selbstständigen Leistungen

(Art. 19 Abs. 2 MWSTG und Art. 32 MWSTV)

Werden mehrere voneinander unabhängige Leistungen als Leistungskombination zu einem Gesamtentgelt angeboten, können diese mehrwertsteuerlich einheitlich nach der überwiegenden Leistung behandelt werden, wenn die überwiegende Leistung wertmässig mindestens 70 % des Gesamtentgelts ausmacht (70/30 %-Regel). Der anzuwendende Steuersatz bemisst sich nach dem überwiegenden Leistungsanteil (Art. 19 Abs. 2 MWSTG).

Selbstständige Leistungen, die zusammen mit einer Bildungsleistung als Sachgesamtheit mit einem Pauschalpreis angeboten werden (z. B. ein Kaffee und Gipfeli in der Pause eines Vormittagskurses), können somit steuerlich einheitlich nach der überwiegenden Leistung (bzw. den dem gleichen Steuersatz unterliegenden überwiegenden Leistungen) behandelt werden. Die wertmässige Aufteilung auf die verschiedenen selbstständigen Leistungen ist mit geeigneten Aufzeichnungen zu dokumentieren. Sind infolge der Anwendung der 70/30 %-Regel sämtliche kombinierten Leistungen von der Steuer ausgenommen, besteht kein Anspruch auf Vorsteuerabzug (Art. 29 Abs. 1 MWSTG).

Für die Bestimmung des Orts der Leistung (im In- und Ausland) ist die 70/30 %-Regel analog anwendbar (Art. 32 MWSTV).

Macht keine Leistung bzw. machen keine Leistungen mindestens 70 % aus, ist eine einheitliche Behandlung nicht möglich und die einzelnen Leistungen sind gegenüber der ESTV je für sich abzurechnen und grundsätzlich auch separat zum anwendbaren Steuersatz in Rechnung zu stellen.

Beispiel 1
Die Computer AG bietet öffentlich einen EDV-Kurs an. Im Kursgeld zum Pauschalpreis von 1'850 Franken sind die 5-tägige Schulung, die Lehrbücher zum Kurs, Pausengetränke und fünf Mittagessen enthalten.

Aufgrund der internen Kalkulation setzt sich der Pauschalpreis von 1'850 Franken folgendermassen zusammen:

Die 70/30 %-Regel darf angewendet werden, wenn die vorherrschenden, mehrwertsteuerlich gleichartigen Leistungen aufgrund interner Kalkulationen wertmässig mindestens 70 % des Gesamtentgelts ausmachen. Vorliegend macht die von der Steuer ausgenommene Schulungsleistung inklusive Nebenleistung in Form von Lehrbüchern 81,1 % des Gesamtentgelts aus, weshalb die ganze Leistungskombination von der Steuer ausgenommen ist.

Beispiel 2
Die mehrwertsteuerpflichtige Remund Sprachen GmbH bietet an ihrem inländischen Unternehmenssitz einen einwöchigen Sprachkurs (ohne Unterkunft) zu einem Pauschalpreis von 2'000 Franken an. Im Pauschalpreis sind die Schulung, die jeweils im grenznahen Ausland konsumierten Mittag- und Abendessen sowie die am unterrichtsfreien Mittwochnachmittag gemeinsam besuchte Führung durch eine im Ausland gelegene historische Stadt sowie eine anschliessend im Inland stattfindende Weindegustation enthalten.

Aufgrund der internen Kalkulation ist folgende wertmässige Aufteilung des Pauschalpreises von 2'000 Franken ersichtlich:

Unter Berücksichtigung, dass keine Leistung wertmässig mindestens 70 % ausmacht und auch die im Ausland bzw. im Inland erbrachten Leistungen wertmässig nicht mindestens 70 % ausmachen, ist eine einheitliche Behandlung für die Bestimmung des Ortes nicht möglich. Die Remund Sprachen AG kann nun entweder die einzelnen Leistungen ihrem jeweiligen Gehalt entsprechend abrechnen oder die 70/30 %-Regel zur Bestimmung des anwendbaren Steuersatzes der im Inland erbrachten Leistungen anwenden, da die Schulung mehr als 70 % der im Inland erbrachten Leistungen ausmacht.

Beispiel 3
Die mehrwertsteuerpflichtige Diallo Arbeitstechnik AG mit Sitz im Inland bietet einen dreitägigen Weiterbildungskurs über Arbeitstechnik an, welcher in einem ihrer im Ausland liegenden Kurslokalen abgehalten wird. Der Weiterbildungskurs wird den Kunden zu einem Pauschalpreis in der Höhe von 1'400 Franken verrechnet, worin ausserdem die drei im Ausland stattfindenden Mittagessen sowie ein – im Rahmen eines Nebenprogrammes – am inländischen Unternehmenssitz der Leistungserbringerin stattfindendes zweistündiges Mediationstraining enthalten sind.

Die interne Kalkulation zeigt folgende wertmässige Aufteilung des Pauschalpreises von 1'400 Franken:

In Anbetracht, dass vorliegend die im Ausland ausgeübte Weiterbildung sowie die im Ausland stattfindende Verpflegungsleistung 80 % des Gesamtentgelts ausmachen, gilt die gesamte Leistungskombination als im Ausland erbracht (Art. 32 MWSTV), womit die Diallo Arbeitstechnik AG das Kursgeld von 1'400 Franken nicht versteuern muss.

Redaktionelle Anpassung infolge einer Änderung einer MWST-Bestimmung (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 Bst. a MWSTG) (→ MWST-Info Zeitliche Wirkung von Praxisfestlegungen).