Erläuternder Bericht

Trustvermögen besteht regelmässig aus beweglichem Privatvermögen, das Dividenden und Zinsen abwirft. Nach dem OECD-Musterabkommen, das für die schweizerischen DBA in aller Regel als Vorlage dient, kann das bewegliche Privatvermögen nur vom Ansässigkeitsstaat der Person, der es zugerechnet wird, besteuert werden (Art. 22 OECD-Musterabkommen). Wenn das Trustvermögen in Drittstaaten investiert wird, können die daraus erzielten Dividenden und Zinsen auch nur im Ansässigkeitsstaat besteuert werden (Art. 21 OECD-Musterabkommen). Wenn das bewegliche Privatvermögen im anderen Vertragsstaat investiert wird als dem Ansässigkeitsstaat der Person, der die Einkommen zugerechnet werden, können die Einkommen auch nur im Ansässigkeitsstaat der Person besteuert werden unter Vorbehalt eines beschränkten Besteuerungsrechts des Quellenstaates für Dividenden und Zinsen (Art. 10 und 11 OECD-Musterabkommen).

Einschränkungen unter den DBA ergeben sich daher vor allem dann, wenn es sich beim Trustvermögen und den Erträgen daraus um Einkommen oder Vermögen einer im anderen Vertragsstaat ansässigen Person handelt, welcher die Schweiz die Einkommen oder das Vermögen zurechnet. Wenn dieselben Einkommen bzw. dasselbe Vermögen in der Schweiz unter Zurechnung zu einer in der Schweiz ansässigen Person besteuert werden, so liegt keine von den DBA verbotene rechtliche Doppelbesteuerung vor. Dies gilt selbst dann, wenn das Ausland die Zurechnung nach seinen Regeln an eine dort ansässige Person vornimmt und besteuert. Die Zurechnung von Einkommen und Vermögen erfolgt grundsätzlich nach nationalem Recht. Die Handlungsoptionen sind daher insbesondere daraufhin zu untersuchen, ob sie eine Zurechnung zu einer Person zur Folge haben können, die in einem DBA-Partnerstaat ansässig ist. Da die Beurteilung der DBA-Konformität hier insbesondere auch aus dem Blickwinkel der Gestaltungsanfälligkeit einer Option bezüglich Vermeidung einer Besteuerung durch die Schweiz zu beurteilen ist, stehen dabei jene Variablen im Fokus, die vom Begründer frei und unabhängig vom Zweck des Trusts wählbar sind. Dies trifft in erster Linie auf die Person bzw. den Ansässigkeitsstaat des Trustees zu.

Die verschiedenen Optionen werden im Folgenden auf mögliche DBA-Konflikte untersucht. Die Prüfung beschränkt sich auf den Fall eines Irrevocable Discretionary Trusts, für den die Optionen hauptsächlich unterschiedliche Zurechnungen vorsehen:

Option 1

Bei dieser Option wird der Irrevocable Discretionary Trust als eigenes Steuersubjekt besteuert für den Anteil des Vermögens und Einkommens, die auf in der Schweiz ansässige Begünstigte entfallen. In diesem Fall wäre die Besteuerung durch die Schweiz als Ansässigkeitsstaat ähnlich wie in angelsächsischen Staaten mit einem ähnlichen Modell.

Gilt der Trust unter einem DBA als eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person, rechnet die Schweiz das Einkommen und Vermögen des Trusts nach der «subsidiären Regel» dem in der Schweiz ansässigen Begründer zu und besteuert es bei ihm. Aufgrund dieser subsidiären Regel resultiert kein DBA-Konflikt und diese Option lässt sich unter den DBA durchsetzen. Die «subsidiäre Regel» ist allerdings in der Anwendung kompliziert, da sie in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht schwierige Feststellungen bedingt. So ist nämlich insbesondere abzuklären, ob der Trust nach dem nationalen Recht des Partnerstaates wie eine Körperschaft besteuert wird (vgl. Art. 3 Abs. 1 Bst. b