Rapport explicatif

Imposition du travail mobile dans le contexte international.

1.2 Jurisprudence du Tribunal fédéral

Selon la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct¹ (art. 5, al. 1, let. a, LIFD) et la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes² (art. 4, al. 2, let. a, LHID), les personnes physiques qui, au regard du droit fiscal, ne sont ni domiciliées ni en séjour en Suisse sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement économique lorsqu'elles exercent une activité lucrative en Suisse. L'art. 91 LIFD et l'art. 35, al. 1, let. a, LHID prévoient que ces personnes physiques sont soumises à l'impôt à la source sur les revenus de leur activité lucrative.

L'imposition du revenu d'une activité lucrative en Suisse n'est en principe possible que si, d'une part, le droit d'imposer de la Suisse n'est pas limité par un traité international et, d'autre part, il existe un fait générateur de l'impôt selon le droit interne. Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, si une convention contre les doubles impositions ou un accord sur l'imposition des travailleurs frontaliers attribue certes le droit d'imposer à la Suisse, mais que le travail n'est pas effectué physiquement sur son territoire, la Suisse ne peut en principe pas faire valoir son droit d'imposer.

Le Tribunal fédéral s'est prononcé pour la première fois sur cet état de fait dans un arrêt du 1^er octobre 2009³ (consid. 2.1). Selon l'arrêt, les personnes physiques qui, au regard du droit fiscal, ne sont ni domiciliées ni en séjour en Suisse sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement économique lorsqu'elles exercent une activité lucrative en Suisse. L'élément déterminant est le lieu où a été effectué le travail pour lequel la personne reçoit un salaire. Ainsi, selon l'art. 5, al. 1, let. e, LIFD, la présence personnelle (présence physique) est une condition nécessaire à l'assujettissement limité à l'impôt en Suisse. Si, dans ce cas concret, le travail pour l'employeur suisse est effectué à 40 % en télétravail à l'étranger, la rémunération correspondant à cette partie ne peut pas être imposée, faute de fait générateur de l'impôt. Le fait qu'une personne reçoive un salaire d'une source suisse (c'est-à-dire d'un employeur en Suisse) pour ses jours de télétravail à domicile dans son pays de résidence ne suffit donc pas à établir un rattachement économique.

Dans un arrêt du 25 mars 2011, le Tribunal fédéral a confirmé sa jurisprudence en se référant à l'art. 5, al. 1, let. a LIFD et a maintenu qu'une présence physique était la condition de l'exercice d'une activité lucrative en Suisse. L'activité lucrative exercée en Suisse en tant que lieu de travail effectif est une condition de l'assujettissement limité. Il est donc requis que le contribuable vienne en Suisse pour exercer son activité professionnelle. Par conséquent, l'assujettissement ne naît qu'en cas de présence en Suisse. Dans le cas concret, il s'agissait d'un ressortissant allemand qui exerçait depuis le Qatar une activité salariée pour un employeur sis en Suisse⁴.

Le point de vue du Tribunal fédéral est conforme à l'art. 15, par. 1, du Modèle de convention de l'Organisation de coopération et de développement économiques

1 RS 642.11

2 RS 642.14

³Arrêt du Tribunal fédéral 2C_215/2009

4 ATF 137 II 246