4 Réductions et / ou corrections de la déduction de l’impôt préalable en plusieurs étapes

Si, outre une correction de la déduction de l’impôt préalable (→ ch. 2.1.2 et 2.2), une réduction de la déduction de l’impôt préalable (→ ch. 2.3) intervient, une procédure en plusieurs étapes est nécessaire. D’autres cas de figure sont également susceptibles d’entraîner une procédure en plusieurs étapes (par ex. l’application de plusieurs méthodes de correction).

Dans de tels cas, l’AFC recommande de procéder comme suit :

Étape 1
Effectuer les réductions de la déduction de l’impôt préalable à la réception de subventions affectées à un objet particulier (→ ch. 2.3.2) et / ou de fonds visés à l’art. 18, al. 2, let. a à c, LTVA, pour autant que « l’imposition tacite » soit appliquée (→ ch. 2.3.5).

Étape 2
Effectuer les corrections de la déduction de l’impôt préalable au moyen de forfaits (→ ch. 3.2).

Étape 3
Effectuer les réductions de la déduction de l’impôt préalable à la réception de fonds visés à l’art. 18, al. 2, let. a à c, LTVA, pour autant que la réduction soit réalisée dans la proportion de ces fonds par rapport au chiffre d’affaires global (→ ch. 2.3.3) ou aux charges totales (→ ch. 2.3.4).

Étape 4
Effectuer les autres corrections de la déduction de l’impôt préalable en raison de doubles affectations selon la méthode effective (→ ch. 3.1) ou en recourant à des calculs propres (→ ch. 3.3).

• En procédant ainsi, les corrections en pourcentage de la déduction de l’impôt préalable s’appliquent toujours uniquement sur le total intermédiaire des montants d’impôt préalable restants.

• Si la réduction ou la correction de la déduction de l’impôt préalable concerne des flux financiers visés à l’art. 18, al. 2, let. a à c, LTVA et / ou des chiffres d’affaires exclus du champ de l’impôt, ces flux ou chiffres d’affaires ne sont en principe plus pris en compte pour les autres calculs qui recourent à des clé de répartition des chiffres d’affaires.
  Exception : en cas de réduction de la déduction de l’impôt préalable selon le chiffre d’affaires global (→ ch. 2.3.3), il faut encore prendre en compte tous les chiffres d’affaires et flux financiers d’après le compte de résultat, même si une méthode de correction forfaitaire a déjà été appliquée (→ ch. 3.2).

Exemple
Sport SA exploite une piscine couverte et une piscine en plein air ainsi que d’autres installations sportives et un restaurant. Les communes des environs soutiennent l’activité par un montant annuel de 500 000 francs pour couvrir le déficit d’exploitation. De plus, Sport SA reçoit régulièrement des versements volontaires (dons). Elle établit ses décomptes TVA selon la méthode effective.

Au 31.12.2024, avant le calcul des corrections ou réductions nécessaires de la déduction de l’impôt préalable, le compte de résultat de Sport SA se présente comme suit (sauf mention contraire, tous les montants se comprennent en CHF hors TVA) :

Il faut en outre tenir compte de ce qui suit :

• Une nouvelle installation sportive a été réalisée en 2024 pour 400 000 francs (TVA incluse). Les communes des environs ont soutenu ce projet par des subventions affectées à l’objet à hauteur de 200 000 francs. Les coûts restants ont été portés à l’actif.

• En 2024, l’entreprise a vendu des titres (actions et obligations) pour un montant de 460 000 francs. Les actions ne constituaient pas des participations au sens de l’art. 29, al. 3, LTVA.

Les montants d’impôt préalable suivants ont été dus par Sport SA en 2024 :

L’entreprise a entièrement fait valoir ces montants d’impôt préalable dans les décomptes des trois premiers trimestres. Pour le décompte du 4^e trimestre, les réductions et corrections nécessaires de la déduction de l’impôt préalable sont calculées comme suit :

Étape 1 : réduction de la déduction de l’impôt préalable en raison des subventions affectées à un objet particulier
La construction de l’installation sportive est soutenue par des subventions affectées à l’objet. Il faut calculer la réduction de la déduction de l’impôt préalable comme suit (→ ch. 2.3.2) :

Il faut donc, dans un premier temps, réduire de 50 %, soit de 14 000 francs, l’impôt préalable de 28 000 francs sur la construction de l’installation sportive.

Pour les calculs suivants, les montants d’impôt préalable restants sont donc de 69 000 francs (83 000 francs moins 14 000 francs).

Étape 2 : correction de la déduction de l’impôt préalable en raison d’opérations exclues du champ de l’impôt dans le domaine du marché monétaire et du marché des capitaux
Les revenus des titres, exclus du champ de l’impôt, atteignent 500 000 francs (40 000 francs de revenu des intérêts selon le compte de résultat et 460 000 francs de vente de titres selon le bilan).

Comme il s’agit d’une activité accessoire, la correction nécessaire de la déduction de l’impôt préalable pour les autres charges d’exploitation doublement affectées peut être corrigée à hauteur de 0,02 % de ce chiffre d’affaires (→ ch. 3.2.2.1). Il en résulte une correction de 100 francs (0,02 % de 500 000 francs).

Pour la suite des calculs, il reste donc encore pour 68 900 francs d’impôt préalable (69 000 francs d’impôt préalable selon l’étape 1 moins 100 francs).

Étape 3 : réduction de la déduction de l’impôt préalable en raison de subventions destinées à couvrir le déficit d’exploitation
Les communes environnantes versent des subventions à hauteur de 500 000 francs pour couvrir le déficit d’exploitation. La réduction de la déduction de l’impôt préalable se calcule en proportion du rapport entre les subventions et le chiffre d’affaires global (sans TVA) selon le compte de résultat (→ ch. 2.3.3) :

Il ne faut pas procéder à une réduction de la déduction de l’impôt préalable grevant les charges de marchandises et de matériel du restaurant, dans la mesure où les prestations sont fournies aux prix usuels du marché et qu’il est évident que ces prestations ne sont pas subventionnées. Le montant soumis à la réduction de la déduction de l’impôt préalable est donc de 63 900 francs (68 900 francs d’impôt préalable après l’étape 2 moins 5000 francs d’impôt préalable sur les charges de marchandises).

Il faut donc réduire de 22,09 % l’impôt préalable de 63 900 francs, ce qui revient à une réduction de 14 115 fr. 50.

Pour les calculs suivants, les montants d’impôt préalable restants sont donc de 54 784 fr. 50 (68 900 francs après l’étape 2 moins 14 115 fr. 50).

Étape 4 : correction de la déduction de l’impôt préalable en raison de la réalisation de chiffres d’affaires exclus du champ de l’impôt
La location d’installations sportives à des sociétés, exclue du champ de l’impôt, ne fait pas l’objet d’une option.

La correction nécessaire de la déduction de l’impôt préalable est effectuée selon le chiffre d’affaires global corrigé (→ ch. 3.3.1), cette méthode – basée sur le chiffre d’affaires selon le compte de résultat – étant présumée conduire à un résultat correct. Il n’y a pas lieu de prendre en considération les subventions des communes, les dons et le revenu des intérêts.

Les montants d’impôt préalable grevant les charges de marchandises du restaurant peuvent être attribués au pot A. Il faut donc encore corriger des montants d’impôt préalable pour 49 784 fr. 50 (54 784.50 fr. 50 d’impôt préalable selon l’étape 3 moins 5000 francs d’impôt préalable sur les charges de marchandises).

Il faut donc corriger de 15,95 % les montants d’impôt préalable de 49 784 fr. 50, ce qui correspond à une correction de 7940 fr. 60.

Déclaration dans le décompte TVA

Corrections de la déduction de l’impôt préalable (ch. 415 du décompte TVA)
Comme aucun montant d’impôt préalable ne doit être attribué directement au pot B (→ ch. 3) et que, dans une mesure prépondérante, les montants d’impôt préalable sont affectés à des prestations dans le cadre de l’activité entrepreneuriale qui donnent droit à la déduction de l’impôt préalable, il n’est possible de procéder à la correction de la déduction de l’impôt préalable que dans le décompte du 4^e trimestre 2024 (art. 30, al. 2, LTVA).

Réduction de la déduction de l’impôt préalable (ch. 420 du décompte TVA)
Si le versement de la subvention concerne la période fiscale en cours, la réduction de la déduction de l’impôt préalable doit être déclarée au plus tard dans le décompte du 4^e trimestre (→ ch. 2.3.6).

Première définition de la pratique suite à l’examen d’un nouvel état de fait (date de publication : 31.10.2025 ; concernant l’applicabilité temporelle, → Info TVA Pratiques de l’AFC: applicabilité temporelle).